Une obligation d'efficacité

Rapport du 122e Congrès des notaires de France - Dernière date de mise à jour le 31 janvier 2026

– La nécessité d'un conseil fiscal efficace. – L'obligation de curiosité permet au notaire de réaliser les deux premières étapes de son obligation de conseil : s'informer et vérifier. Il doit également réaliser les deux dernières : délivrer le conseil et contrôler son application. En effet, « le notaire est tenu d'informer et d'éclairer les parties sur la portée et les effets, notamment quant à ses incidences fiscales, ainsi que sur les risques, de l'acte auquel il prête son concours, et, le cas échéant, de leur déconseiller »²⁴⁵. Afin d'éclairer au mieux les parties et éventuellement les déconseiller, le conseil délivré par le notaire doit être efficace, l'obligeant ainsi à prendre des initiatives (Sous-section I), et intelligible (Sous-section II).

Une obligation d'initiative

– Proposer et alerter. – L'efficacité du conseil fiscal délivré par le notaire l'oblige à double titre. Il a l'obligation de proposer à son client une solution fiscale avantageuse (§ I). Il a aussi l'obligation de l'alerter sur les conséquences d'une solution choisie par ce dernier (§ II).

Une obligation de proposer

– Une obligation active réglementaire. – Le notaire doit avoir un rôle actif dans la délivrance de son conseil fiscal, en donnant son avis sur une solution proposée par son client²⁴⁶. Il ne peut se contenter de présenter les différentes solutions existantes en droit positif. Il doit « user de son expérience pour orienter les parties vers la solution qui lui paraît être la plus conforme à leurs intérêts »²⁴⁷. Cette obligation de proposer, nécessitant au préalable de s'informer et de vérifier²⁴⁸, impose à l'officier public d'être concret et non abstrait : le conseil doit être « adapté à sa situation [du client] et l'information la plus complète. L'intérêt du client prime toujours le sien. Le notaire propose les moyens les plus appropriés pour parvenir au résultat souhaité par le client, en conformité avec la loi »²⁴⁹. S'il doit respecter le choix de ses clients, encore faut-il que leur choix soit éclairé en amont par le professionnel libéral.

Conseil

Stipulation du conseil du choix proposé dans l'acte

Lorsque plusieurs choix peuvent s'appliquer, avec une incidence directe sur l'acte instrumenté, il est conseillé de stipuler dans l'acte directement les choix envisageables et le conseil du notaire. Tel est le cas par exemple de l'évaluation d'un usufruit lorsque les parties ont le choix entre l'usufruit fiscal²⁵⁰ ou la méthode de l'usufruit économique.

– Une obligation active jurisprudentielle. – Au regard de la fiscalité, le notaire doit proposer des solutions adaptées à la situation fiscale et civile du client. Il doit rechercher la solution la plus avantageuse fiscalement pour le client. La jurisprudence consacre le droit pour le contribuable de choisir la solution lui permettant d'amoindrir l'impôt²⁵¹, alors même que l'arsenal juridique encadrant l'optimisation fiscale s'est beaucoup développé ces dernières années. Le notaire doit ainsi participer, voire concourir, par son obligation de conseil, à cette recherche de la solution permettant d'amoindrir l'imposition. À titre d'exemple, peut être cité le cas suivant : dans une affaire concernant la taxation de la plus-value immobilière des particuliers, un notaire reçoit une vente d'un particulier au profit d'une personne morale de droit public. Le bien faisait l'objet d'une déclaration d'utilité publique en vue d'une expropriation. Dans cette hypothèse, il existe une exonération de l'impôt sur la plus-value, à condition qu'il soit « procédé au remploi de l'intégralité de l'indemnité d'expropriation ou du prix de cession par l'acquisition, la reconstruction ou l'agrandissement d'un ou de plusieurs immeubles dans un délai de douze mois à compter de la perception de l'indemnité d'expropriation ou du prix de cession »²⁵². Le client ignore ce dispositif fiscal, et le notaire instrumente sans le lui proposer. Une plus-value est liquidée et prélevée sans tenir compte de ce dispositif, puis versée au service de la publicité foncière compétent. Le notaire a failli à son obligation de proposer la solution fiscale la plus efficace à son client, pendant de son obligation de délivrer un conseil fiscal avisé²⁵³. La cour d'appel confirme que « le notaire est tenu envers son client d'un devoir de conseil qui consiste à l'éclairer non seulement sur le contenu et les effets des engagements qu'il a souscrits, mais également à le renseigner sur la meilleure façon d'exercer ses droits et sur les conséquences de cet exercice ».

Nul conseil délivré sans solution proposée

Le notaire ne peut se contenter des choix des parties et instrumenter sans leur proposer au préalable la solution fiscale la plus avantageuse.

Une obligation d'alerte des clients

– Alerter le client sur ses choix. – L'obligation de proposer est une initiative ab initio du notaire. L'obligation d'alerter est une initiative in elit : la proposition et le choix de la solution fiscale proviennent du client initialement. Le notaire doit l'alerter, et même lui déconseiller d'exécuter l'opération²⁵⁴. Il doit alerter sur les incidences et risques fiscaux « de l'acte auquel il prête son concours, et, le cas échéant, de [le] déconseiller »²⁵⁵. D'ailleurs, le notaire ne peut être exonéré de cette obligation « quand bien même [l'engagement des parties] procéderait d'un accord antérieur, dès lors qu'au moment de l'authentification cet accord n'a pas produit tous ses effets ou ne revêt par un caractère immuable »²⁵⁶. Cette solution, utilisée en matière civile par la Haute juridiction, s'applique pleinement à l'obligation d'alerte en matière de conseil fiscal. À titre d'exemple, en présence de descendants, le conjoint survivant peut opter, le cas échéant, pour des droits en usufruit légaux²⁵⁷ ou conventionnels²⁵⁸. Le notaire doit alerter sur les conséquences fiscales de son option, notamment au regard de l'impôt sur la fortune immobilière (IFI). Si l'usufruit est d'origine légale, la valeur de l'usufruit grevant le bien immobilier doit être déclarée par l'usufruitier, et celle de la nue-propriété par le nu-propriétaire. Si l'usufruit est d'origine conventionnelle, la valeur en pleine propriété du bien immobilier doit être déclarée par l'usufruitier²⁵⁹. Lorsque le conjoint survivant émet son choix civil, le notaire doit l'alerter sur les conséquences fiscales au regard de l'IFI.

– Alerter le client sur ses déclarations. – Le notaire ne peut se contenter d'alerter sur les choix fiscaux de ses clients. Il doit également les alerter sur leurs déclarations, et notamment leurs conséquences fiscales. Dès lors, si le notaire a connaissance d'une déclaration d'un client non conforme à la réalité, il doit l'alerter sur les conséquences fiscales de cette inexactitude. Par exemple, lors de la vente d'un bien immobilier, le vendeur déclare qu'il s'agit de sa résidence principale au jour de la vente, l'exonérant de plus-value immobilière des particuliers²⁶⁰. Toutefois, en réalité, il s'avère qu'il ne vivait plus dans le bien depuis plus d'un an. Il avait averti le notaire instrumentaire en amont, tout en maintenant sa déclaration fiscale dans l'acte. Dans le délai imparti, l'administration fiscale procède à un redressement, en évinçant l'exonération et en liquidant une plus-value, majorée de la pénalité et des intérêts de retard. Le vendeur assigne en responsabilité le notaire pour défaut de conseil. Il lui reproche de ne pas l'avoir alerté sur les conséquences fiscales de sa fausse déclaration. La cour d'appel déboute le vendeur en indiquant que « l'intéressé est à l'origine de son redressement fiscal et [qu'il] ne peut l'imputer à une faute des notaires qui n'ont pas de devoir de conseil absolu à leur charge, n'étant pas comptables du lieu d'établissement réel [du vendeur] »²⁶¹. Cassation²⁶² : la Haute juridiction reproche aux juges du fond d'avoir écarté la responsabilité du notaire, qui a commis une faute en n'alertant pas le vendeur des conséquences fiscales de sa fausse déclaration²⁶³.

– À quel moment le notaire doit-il exécuter son obligation de conseil, et alerter le client ? – Le notaire doit délivrer le conseil fiscal avisé et circonstancié dès qu'il est en contact avec son client. Il ne doit pas attendre la réception de l'acte authentique, l'obligation de conseil découlant du statut d'officier public ministériel, mais délivrer préalablement son conseil. Le but est de permettre au client de ne pas consentir ou de ne pas contracter : « le notaire doit son conseil spontanément avant l'engagement définitif des parties »²⁶⁴. Dès lors, le notaire doit délivrer son conseil fiscal avisé et circonstancié au stade de la promesse de vente. Il doit également le délivrer dès les contacts avec un client au titre de la négociation immobilière.

Conseil

Taxes sur les terrains devenus et rendus constructibles et promesse de vente

Lorsqu'une vente immobilière génère une imposition au titre des taxes sur les terrains devenus et rendus constructibles²⁶⁵, le notaire doit, dès avant la signature de la promesse de vente, communiquer au client le formulaire fiscal mentionnant le montant qui serait dû en cas de vente. Le notaire commet une faute s'il communique ces informations après la signature de la promesse de vente²⁶⁶. Cette application jurisprudentielle doit être réalisée pour n'importe quelle imposition (plus-value immobilière, droits de mutation à titre onéreux, etc.).

Une obligation d'intelligibilité

– Éclairer les parties. – Le conseil fiscal délivré aux parties doit être avisé pour être efficace. L'intelligibilité du conseil fiscal délivré participe de la notion fondamentale du consentement à l'impôt²⁶⁷. Pour consentir à l'imposition, encore faut-il comprendre la règle fiscale. La capacité fiscale du contribuable est alimentée par le conseil délivré par l'officier public ministériel, délégataire de l'État détenant le monopole de la violence légitime²⁶⁸. Dès lors, le notaire doit faire preuve de clarté dans ses explications, ses motivations, et ses conseils vis-à-vis de ses clients (§ II). Cette nécessité d'intelligibilité l'oblige inévitablement à se former à et s'informer de manière continue (§ I).

Une obligation de formation et d'information du notaire

– Une obligation de formation absolue. – L'obligation de délivrer un conseil fiscal avisé et efficace nécessite pour le notaire de se former en permanence. Le notaire doit pouvoir user de ses compétences particulières pour conseiller au mieux les parties. De son statut découle la nécessité d'une obligation de formation générale : il « se tient informé de l'évolution du droit, (…). Il entretient et renouvelle ses connaissances en participant aux actions de formation organisées notamment par ses instances professionnelles (…) »²⁶⁹. Il est rappelé également que cette obligation de formation doit aussi être assurée auprès de ses collaborateurs²⁷⁰. L'évolution constante du droit fiscal justifie amplement cette obligation de formation, qui est absolue. S'agissant d'une obligation inhérente au statut d'officier public ministériel du notaire, cette formation est obligatoire et continue²⁷¹. La continuité est caractérisée par l'obligation de réaliser des formations « de trente heures au cours d'une année civile ou de soixante heures au cours de deux années consécutives »²⁷². Il convient de rappeler le renforcement de cette formation lorsque le notaire est titulaire d'un certificat de spécialisation²⁷³. Le titulaire du certificat de spécialisation « Droit fiscal approfondi »²⁷⁴ doit « consacrer le quart de la durée de [sa] formation continue à ce [domaine] de spécialisation »²⁷⁵. Les conditions de la réalisation de l'obligation de formation doivent être déclarées avant le 31 janvier de chaque année civile auprès de la chambre dont le notaire relève. À cette déclaration sont joints les justificatifs d'exécution de cette obligation²⁷⁶. Le non-exercice de cette obligation de formation continue constitue une faute relevant de la responsabilité disciplinaire du notaire, s'agissant du non-respect d'un règlement constituant un manquement disciplinaire²⁷⁷. La formation continue doit respecter les formes prescrites par les dispositions réglementaires²⁷⁸, à savoir :

la participation à des actions de formation, à caractère juridique ou professionnel, dispensées par les centres de formation professionnelle des notaires ou les établissements universitaires²⁷⁹ ;
la participation à des formations, habilitées par le Conseil supérieur du notariat, après avis du Centre national de l'enseignement professionnel notarial, dispensées par des notaires ou des établissements d'enseignement²⁸⁰ ;
l'assistance à des colloques ou à des conférences à caractère juridique ayant un lien avec l'activité professionnelle de notaire, notamment ceux organisés à l'initiative des conseils régionaux de notaires²⁸¹ ;
la dispense d'enseignements à caractère juridique ayant un lien avec l'activité professionnelle de notaire ;
la publication de travaux à caractère juridique.

Conseil

Vérifications préalables de la formation

Avant l'inscription à toute formation et pour se conformer à l'obligation de formation continue, il est conseillé de veiller à ce que la formation respecte scrupuleusement les conditions imposées par les textes. Toute formation ne satisfaisant pas ces conditions ne sera pas admise dans le décompte des heures obligatoires.

– Une obligation d'information relative. – Le notaire doit également s'informer de l'actualité et notamment de « l'économie et de la société »²⁸². Il est important qu'il s'informe des nouveautés relatives au droit fiscal provenant de journaux généralistes ou spécialisés. Un notaire ne saurait justifier de la méconnaissance d'une nouvelle disposition d'une loi de finances comme absence de faute dans l'exécution de son obligation de délivrance de conseil fiscal. Il est à noter toutefois que cette obligation est relative. Son obligation d'information concerne les domaines relevant de sa compétence, notamment en matière fiscale²⁸³. Dès lors, le notaire n'a pas l'obligation de s'informer si le domaine concerné n'est pas de nature juridique ou fiscale, telle que l'opportunité économique de l'opération²⁸⁴. Cette relativité de l'obligation de s'informer du notaire pose toutefois la question de sa compétence particulière en matière fiscale. La matière fiscale étant dense, le notaire peut-il arguer de son absence de compétence sur des domaines fiscaux très spécialisés, tels que la notion de prix de transfert ? La compétence du notaire étant à la fois juridique et fiscale, il semblerait, au regard de la jurisprudence actuelle, qu'il ne puisse se retrancher derrière l'étendue infinie du droit fiscal pour ne pas s'informer et se dédouaner de toute responsabilité. À moins, comme l'affirment certains auteurs, qu'il ne s'agisse pas d'une compétence directement attachée à son activité²⁸⁵.

Conseiller nécessite de se former et de s'informer

L'efficacité du conseil fiscal délivré, qui doit être avisé, nécessite pour le notaire de se former et de s'informer sur la matière fiscale, nonobstant les sujets fiscaux et les impositions concernés.

Une obligation de clarté vis-à-vis des clients

– Le conseil fiscal doit être compris par le client. – Le conseil fiscal délivré par le notaire doit être avisé, intelligible et clair. Le notaire doit prendre la peine de faire figurer l'explication donnée oralement, dans l'acte authentique lui-même, ou dans un acte sous seing privé séparé²⁸⁶. Dès lors, « face à des profanes, il leur faudrait parfois transformer leurs actes authentiques en manuel de droit expliquant par le menu les conséquences les plus immédiates des opérations juridiques de base qui sont conclues »²⁸⁷. Au-delà de la question de la preuve de l'exécution de son obligation de délivrance d'un conseil fiscal²⁸⁸, le notaire dispose de plusieurs outils permettant de délivrer un conseil clair, limpide, et compris par les parties :

l'établissement de tableaux liquidatifs, avec plusieurs hypothèses. Tel est le cas par exemple en cas d'hésitations sur plusieurs dispositifs fiscaux. Divers outils informatiques peuvent être utilisés²⁸⁹ ;
l'utilisation de schémas de frise chronologique, ou encore le legal design ²⁹⁰.

Présentation de la solution fiscale la plus efficace pour un client

Un client souhaite acquérir, par l'intermédiaire d'une société par actions simplifiée à associé unique (SASU), un terrain à bâtir à Saint-Francois en Guadeloupe, à l'effet d'y édifier une maison en vue d'exploiter une activité de meublé touristique para-hôtelière. Il hésite entre deux dispositifs fiscaux : celui de la réduction d'impôt reversée²⁹¹ et celui du crédit d'impôt²⁹². Le coût de revient total de l'opération s'élève à la somme de neuf cent mille euros hors taxes (900 000 € HT) et hors frais.

Le conseil fiscal peut être présenté sous forme d'un tableau Excel comme suit :

Il peut également être présenté sous forme de schéma comme suit :

Dans cette hypothèse, eu égard au gain fiscal, et à la complexité fiscale, juridique, et financière de l'opération, il sera conseillé au client d'opter pour le dispositif prévu par l'article 244 quater W du CGI.

Ces outils permettent de vulgariser le droit et de le rendre accessible. Ils permettent de clarifier le conseil délivré, mais ne peuvent se substituer au conseil lui-même²⁹³.

Conseil

La communication, bras armé du conseil intelligible

La délivrance du conseil fiscal est rendue intelligible au moyen de divers outils à disposition du notaire. Toutefois, ces outils ne suffisent pas en eux-mêmes pour délivrer le conseil fiscal. Il y a toujours lieu, d'une part, de les accompagner d'un écrit les expliquant (consultation écrite, etc.) et, d'autre part, de conserver la preuve de leur communication au client concerné (envoi par courriel, remise contre signature, etc.).

Éclairer le client pour délivrer le conseil avisé et intelligible

Le conseil fiscal délivré au client doit être clair, obligeant le notaire à adopter des outils facilitant la compréhension et des moyens de communication adaptés au client pour l'éclairer.