Une obligation de curiosité

Rapport du 122e Congrès des notaires de France - Dernière date de mise à jour le 31 janvier 2026

– Les différents aspects de la curiosité. – En matière fiscale, le notaire se doit d'être curieux. Débiteur de l'obligation de conseil, il doit s'informer et effectuer toutes investigations nécessaires pour connaître parfaitement la situation de celui auquel le conseil est destiné²¹⁴. L'obligation de curiosité s'apprécie au regard tant de son objet (Sous-section I) que de sa temporalité (Sous-section II).

L'aspect matériel de la curiosité

– Une double curiosité. – La curiosité du notaire, préalable à toute délivrance d'un conseil fiscal avisé, l'oblige à s'informer et à s'intéresser aux situations fiscale (§ I) et civile (§ II) du client.

Vis-à-vis de la situation fiscale du client

– Une approche globale de la situation fiscale du client. – Le conseil fiscal doit être délivré en tenant compte de la situation fiscale globale du client. Le notaire ne doit pas se contenter de l'approche fiscale du client au seul regard de l'acte qu'il reçoit. Il doit également appréhender la situation fiscale du client au regard de ses autres impositions.

– Une approche directe au regard de l'acte à recevoir ou de la consultation à réaliser. – La curiosité du notaire doit tout d'abord porter sur la situation fiscale du client au regard de l'acte qu'il reçoit et de ses conséquences directes. Cette curiosité est objective, en ce qu'elle s'intéresse à l'acte lui-même, et subjective, en ce qu'elle s'intéresse aux parties elles-mêmes. D'autre part, cette approche directe l'oblige à vérifier le cadre fiscal applicable à l'acte à recevoir. Le notaire doit, au-delà de sa mission de liquidateur et de collecteur de l'impôt, veiller à permettre aux parties de consentir à l'acte permettant de réaliser une économie fiscale.

Recherche de la motivation civile préalable du client

Lors d'une consultation, deux concubins ayant conclu un pacte civil de solidarité sous le régime de la séparation des biens (C. civ., art. 515-5), indiquent qu'ils sont propriétaires d'un bien immobilier moitié chacun acquis auparavant. Ils souhaitent vouloir attribuer le bien immobilier à l'un d'eux, moyennant le versement d'une soulte au profit de l'autre. Le notaire doit d'abord rechercher si leur intention est de se séparer ou non. Dans notre cas, les parties confirment effectivement se séparer et mettre un terme à leur pacte civil de solidarité (PACS). Le notaire leur conseillera ainsi de procéder d'abord à la dissolution de leur PACS, puis de signer un partage du bien immobilier plutôt qu'une licitation faisant cesser l'indivision ; le premier acte étant soumis au droit de partage de 1,10 %, le second au droit de partage de 2,5 %²¹⁵.

– Une approche directe au regard de la situation fiscale du client. – Cette approche directe oblige le notaire à être curieux au regard des parties. Cette curiosité s'apprécie en s'informant de la situation fiscale actuelle. La situation fiscale détermine la réalisation d'un acte ou l'application d'un dispositif fiscal. Par exemple, le notaire n'exécute pas son obligation de conseil fiscal s'il ne s'est pas informé au préalable de la qualité de résident fiscal ou non au sens de la réglementation fiscale française de l'une des parties. Ainsi, dans un arrêt de 1993, la chambre commerciale de la Cour de cassation a reproché au notaire de ne pas avoir vérifié le statut de non-résident fiscal d'un vendeur immobilier, et en conséquence de ne pas l'avoir conseillé de ne pas déclarer d'impôt sur la plus-value, étant exonéré du fait de sa qualité de non-résident²¹⁶. Cette curiosité s'apprécie également en s'informant des motivations fiscales des parties. Il doit prendre en compte les motifs poursuivis par les parties pour délivrer au mieux son conseil fiscal, et donc instrumenter²¹⁷. Il doit nécessairement se renseigner auprès des parties sur leurs intentions. Si les parties souhaitent acquérir un bien immobilier en vue de réaliser une économie fiscale, le notaire doit se renseigner sur le dispositif choisi par les parties, et intégrer cette donnée dans le conseil qu'il doit leur délivrer. Bien qu'il n'ait pas participé aux négociations et études préalables, il doit notamment, au regard des mobiles des clients, leur conseiller de signer ou non l'acte, et leur rappeler la portée et le régime juridique du dispositif fiscal voulu²¹⁸. Si, après avoir procédé à des vérifications, le notaire n'est pas informé d'un but fiscal justifiant la volonté des parties de signer l'acte, il ne pourra pas lui être reproché une faillite dans son obligation de délivrance d'un conseil fiscal avisé : à l'impossible nul n'est tenu, selon une jurisprudence constante²¹⁹. Encore faut-il qu'il prouve qu'il a été curieux et qu'il a diligenté toutes les vérifications préalables, comme il sera étudié après. Dans le cadre d'une opération de défiscalisation, il est conseillé d'éviter les clauses mentionnant l'intention des parties de vouloir bénéficier d'un avantage fiscal pour éviter toute contestation de l'acte en cas de « déception » ou de contestation de l'application du dispositif fiscal. De prime abord, un motif extérieur à l'objet du contrat ne peut entraîner la nullité de ce dernier. Il en va autrement si les parties l'ont expressément érigé en élément déterminant de leur consentement²²⁰. Or, certaines clauses visibles notamment dans les ventes en l'état futur d'achèvement pourraient être qualifiées de volonté des parties d'ériger la défiscalisation en élément déterminant du consentement.

– Une approche indirecte au regard de l'acte à recevoir ou de la consultation à réaliser. – La curiosité du notaire doit ensuite porter sur les conséquences indirectes sur la situation fiscale du client au regard de l'acte reçu ou de la consultation délivrée. Cette curiosité s'apprécie en considération des autres impositions. Tout acte ou clause d'un acte peut avoir une incidence sur la situation fiscale future du contribuable, au regard des autres impositions :

en matière d'IR, il est fréquent en matière de liquidation d'indivision de prévoir une indemnité d'occupation conformément à l'article 815-9 du Code civil. Or, l'indemnité d'occupation d'un bien immobilier constitue un revenu d'un bien immobilier relevant des revenus fonciers²²¹, et faisant ainsi l'objet d'une taxation au titre de l'IR. Dès lors, le notaire doit vérifier les conséquences fiscales sur l'IR du créancier de l'indemnité d'occupation, générant des revenus fonciers, et le conseiller sur le régime fiscal applicable (micro-foncier ou régime réel). L'indemnité d'occupation est un revenu de l'indivision²²². Chacun des indivisaires, y compris le débiteur, doit la déclarer au titre de son IR personnel, l'indivision n'ayant pas de personnalité juridique²²³. Dès lors, le notaire doit s'intéresser à la fois à la situation fiscale du ou des créanciers indivisaires et à celle du ou des débiteurs indivisaires ;
en matière d'ISF, le notaire se doit d'être vigilant lorsqu'un acquéreur acquiert un bien immobilier en fin d'année, avant de vendre le sien. Dans cette hypothèse, le notaire devra s'informer de la valeur nette du patrimoine immobilier de l'acquéreur au 1^er janvier de l'année suivante pour savoir si cette décision d'acquérir a ou non une incidence sur l'impôt sur la fortune immobilière.

Étude globale de la situation fiscale du client

Le notaire ne doit pas s'intéresser exclusivement à la fiscalité de l'acte qu'il reçoit, mais également à la situation fiscale des parties et aux conséquences fiscales de l'acte reçu.

La curiosité du notaire, étape préalable avant la délivrance de conseil fiscal au client, doit porter aussi bien sur sa situation fiscale (§ I) que sur sa situation civile (§ II).

Vis-à-vis de la situation civile du client

– Lien direct sur la situation civile du client. – Le notaire doit s'informer et appréhender les conséquences civiles des choix fiscaux réalisés par les clients dans le cadre de ses actes et de ses consultations. Afin de bénéficier d'un dispositif ou d'un avantage fiscal, il est nécessaire pour le notaire de vérifier la situation civile du client. En matière de TVA, s'agissant de la vente d'un bien immobilier à usage d'habitation acquis en TVA à taux réduit avant l'expiration du délai de détention, le notaire doit vérifier si l'une des situations civiles prévues par le BOFiP permet au contribuable d'éviter de payer la régularisation de la TVA. En matière de droit d'enregistrement, il n'est pas sans rappeler l'exemple précédent : les clients doivent avoir dissous leur pacte civil de solidarité pour bénéficier du taux réduit en matière de droit de partage²²⁴. La question de la vérification de la situation civile au regard d'un dispositif fiscal a été parfaitement illustrée en matière de dispositif dit « Dutreil »²²⁵. Lors d'une mutation en nue-propriété, le dispositif limite les droits de vote de l'usufruitier à l'affectation du résultat. Le notaire doit donc, avant signature de l'acte soumis au dispositif « Dutreil », vérifier les clauses statutaires sur l'exercice du droit de vote en cas de démembrement des droits sociaux, et inviter les parties à mettre leurs statuts en conformité préalablement à la signature de l'acte, à peine de violation de son obligation de conseil fiscal²²⁶.

– Conséquences indirectes sur la situation civile du client. – Un dispositif ou un avantage fiscal peut avoir des conséquences civiles indirectes, obligeant le notaire à s'intéresser aux parties et à leurs volontés. Certains dispositifs prévoient des engagements de la part du bénéficiaire : engagement de conservation, engagement d'exploitation, etc. Les délais de ces engagements ont tendance, au regard de l'évolution législative, à s'allonger. Or, la vie évoluant, il ne faut pas que ces engagements fiscaux sclérosent tout choix civil personnel du bénéficiaire. La situation se retrouve fréquemment dans l'hypothèse d'une nécessité de revendre un actif dans le délai fiscal de détention obligatoire pour bénéficier d'un avantage fiscal. À titre d'exemple, l'article 244 quater W du CGI prévoit, au profit des personnes soumises à l'impôt sur les sociétés, ayant leur siège social dans un département d'outre-mer, un crédit d'impôt équivalent à 35 % du coût de revient d'un investissement neuf se situant dans le même département d'outre-mer. Ledit article, renvoyant à un autre²²⁷, permet son application en cas d'acquisition d'un bien immobilier neuf. Le contribuable doit s'engager à louer pendant quinze ans à compter de la mise en service du bien immobilier (soit la livraison) en meublé para-hôtelier. Ce dispositif, pour l'avantage fiscal et financier qu'il procure, a été largement utilisé dans les départements d'outre-mer. Toutefois, l'inconvénient de ce dispositif est l'obligation de détenir un certain nombre d'années le bien immobilier, sauf si l'acquéreur reprend l'engagement fiscal de louer pendant le délai en meublé para-hôtelier. Dès lors, en cas d'application d'un tel dispositif, le notaire doit s'intéresser aux projets futurs des clients, pour détecter une éventuelle vente à court ou moyen terme dudit bien immobilier. Ce dispositif, complexifiant la revente du bien immobilier dans le délai obligatoire de détention, ne sera pas conseillé par le notaire aux parties, eu égard aux conséquences civiles indirectes du dispositif.

Recherche de la motivation civile du client et dispositif fiscal

M. et M^me X, âgés de soixante ans, ont un fils âgé de vingt-cinq ans qui termine ses études d'ingénieur. Celui-ci souhaite acquérir sa résidence principale dans un logement neuf en cours de construction, pour une valeur de 200 000 €, acte en mains. M. et M^me X souhaitent lui donner la somme d'argent lui permettant d'acquérir ledit bien immobilier. Ils viennent consulter leur notaire car ils ont été informés du nouvel abattement fiscal prévu par l'article 790 A du CGI issu de la loi de finances pour 2025. Cet abattement est conditionné notamment à l'affectation par le donataire du bien immobilier à titre de résidence principale pendant cinq ans à compter de l'achèvement du bien. Compte tenu de l'âge de l'enfant de M. et M^me X, et également de sa profession qui peut justifier notamment une expatriation, il peut sembler peu opportun de prendre un engagement d'affecter ledit bien en résidence principale pendant cinq ans à compter de l'achèvement. Dans cette situation, il y a lieu plutôt de les orienter sur l'utilisation des abattements prévus par l'article 790 G du CGI de 31 865 €, puis à titre subsidiaire par l'article 779 du même code de 100 000 €, ne prévoyant aucun engagement. L'abattement de l'article 790 A pourra être utilisé plus tard, y compris dans le délai de rappel fiscal de la donation projetée.

Approche globale de la situation civile du client

Le notaire doit s'intéresser tant aux liens directs du conseil fiscal sur la situation civile du client qu'aux conséquences indirectes sur cette même situation. Le devoir de curiosité attaché au devoir de délivrer un conseil fiscal avisé du notaire s'apprécie également au regard de son aspect temporel.

L'aspect temporel de la curiosité

– Tenir compte des situations passées, présentes, et futures. – La curiosité du notaire doit prendre en compte la situation passée et présente du client (§ I), mais également la mise en œuvre future du conseil fiscal par le client (§ II).

La prise en compte de la situation passée et présente

– La nécessité de tenir compte de la situation passée et présente du client. – L'obligation de curiosité du notaire constitue une obligation dynamique spécialement adaptée à la situation du client²²⁸. Afin de l'exécuter au mieux, le notaire doit s'intéresser à la situation passée du client, aussi bien sur le plan fiscal que civil.

– La prise en compte de la situation fiscale passée. – La nécessaire vérification temporelle effectuée par le notaire peut être prévue directement par la loi, ou peut être indirecte. Peuvent être cités les exemples suivants :

en matière de droits d'enregistrement, de manière directe, le notaire établissant une déclaration de succession doit vérifier et faire preuve de curiosité au regard des donations antérieures consenties par le défunt²²⁹. De manière indirecte, lorsque le notaire instrumente la vente d'un bien immobilier, il doit vérifier si dans le passé le client a pris un engagement de conservation quelconque lui permettant de bénéficier d'un régime fiscal de faveur. Dès lors, le notaire faillit à son obligation de conseil en recevant une vente de parcelles faisant l'objet d'un bail rural à long terme, sans vérifier si le propriétaire n'avait pas pris un engagement de conservation²³⁰ desdits biens immobiliers pour bénéficier d'une exonération en matière de droits de mutation à titre gratuit²³¹. La vente ayant eu lieu pendant le délai de l'engagement de conservation, l'administration fiscale a redressé le contribuable vendeur ;
en matière de TVA, lors de la vente d'un local à usage commercial faisant l'objet d'un bail commercial soumis à TVA²³², construit par le vendeur ou acquis en l'état futur d'achèvement, le notaire doit vérifier si la TVA sur l'acquisition du terrain à bâtir et les travaux a été ou non récupérée dans le passé. Si la vente intervient dans un délai de vingt ans à compter de l'achèvement, le notaire doit conseiller les parties sur le sort de la régularisation de la TVA récupérée²³³.

– La prise en compte de la situation civile passée ayant des incidences fiscales. – À titre d'exemple, peut-être cité le cas d'un époux commun en biens se portant acquéreur d'un bien au moyen de fonds propres. Lors de la liquidation du régime matrimonial, une récompense est due par la communauté au profit de l'époux²³⁴. Lors du décès de l'époux, cette récompense générant un solde créditeur au profit du défunt constitue un actif taxable dans cette déclaration de succession. Même en l'absence de clause de remploi²³⁵, la récompense est due. Le notaire doit donc vérifier les titres de propriété des biens composant la masse taxable, ainsi que les mouvements de fonds intervenus, l'obligeant ainsi à prendre en compte les situations civiles passées.

Conseil

La prescription ne dispense pas de conserver

Lorsqu'un client s'interroge sur le délai de conservation de tel document ou de tel acte, le notaire doit conseiller de les conserver, sans limite de temps nonobstant les prescriptions applicables et de conservation d'usage (par ex. : dix ans pour les relevés de comptes bancaires). Outre l'utilité civile, cette conservation permettra de mieux prendre en compte la situation passée sur le plan civil d'un client permettant la délivrance du meilleur conseil fiscal.

La prise en compte de l'application future du conseil

– La délivrance du conseil fiscal est une obligation dynamique et non statique. – Lorsque le notaire délivre son conseil fiscal, il doit s'assurer de la compréhension du client et de l'assimilation des conséquences futures fiscales et civiles de son choix fiscal à « l'instant T ».

– La nécessité de conseiller les parties sur les conséquences fiscales futures de leurs choix. – Le notaire doit être curieux au regard de l'utilisation future de l'acte reçu et du conseil fiscal délivré. Cette curiosité doit porter non seulement sur le respect des conditions futures permettant de bénéficier d'un avantage fiscal, mais aussi sur l'évolution du régime fiscal en question. Peuvent être cités les exemples suivants :

s'agissant de la première hypothèse, le client doit avoir connaissance des conditions d'application d'un avantage fiscal conseillé par le notaire. Dans une affaire récente²³⁶, un couple acquiert en l'état futur d'achèvement un bien immobilier en vue de bénéficier d'un régime de défiscalisation en matière de résidence touristique²³⁷. La construction du bien immobilier n'est jamais achevée. Il est reproché au notaire de ne pas avoir attiré l'attention des acquéreurs sur le risque de perte des avantages fiscaux en cas de refus de classement de l'immeuble en résidence de tourisme, compte tenu de l'absence d'achèvement ;
s'agissant de la seconde hypothèse, l'évolution législative et réglementaire oblige le notaire à informer les clients qu'il a conseillés. En matière de statut de loueur meublé non professionnel, avant la loi de finances pour 2025²³⁸, la vente d'un bien immobilier était soumise au régime de droit commun de la plus-value immobilière des particuliers²³⁹. À l'issue de la loi de finances pour 2025, les vendeurs soumis à ce statut, et appliquant le régime des bénéfices industriels et commerciaux réels²⁴⁰, doivent réintégrer les amortissements pratiqués en les déduisant du prix d'acquisition pour le calcul de la plus-value²⁴¹. Dès lors, il appartiendra au notaire ayant connaissance de la signature passée d'un acte soumis à ce régime fiscal de rappeler à ses clients le changement de législation.

Conseil

Le nécessaire rappel des conditions et règles du régime fiscal à respecter

Lorsque des clients indiquent au notaire souhaiter bénéficier d'un régime fiscal particulier, nonobstant la matière (droits d'enregistrement, IR, IS), il est vivement conseillé de stipuler dans l'acte une clause relative aux règles et conditions à respecter pour bénéficier de ce régime. Lors de l'application du régime fiscal dit « Pinel »²⁴², les clauses se sont développées dans les contrats de vente en l'état futur d'achèvement (VEFA). Simplement, les clauses proposées par les différentes sociétés de services en ingénierie informatique (SSII) mentionnant l'entrée du bien acquis dans le champ d'application omettaient de préciser les conditions de mise en œuvre (conditions de revenus du locataire, délai pour la mise en location, location nue et non meublée, etc.). Le rappel de ces règles peut également être réalisé par courriel ou par tout autre écrit adressé directement au client.

– La nécessité de conseiller les parties sur les conséquences civiles futures de leurs choix. – Le bénéfice d'un avantage fiscal ou d'un régime fiscal de faveur nécessite de prendre des engagements pouvant avoir des conséquences civiles. Il a surtout été observé des conséquences futures rendant illiquide le patrimoine. À titre d'exemple, lorsqu'une acquisition en l'état futur d'achèvement est réalisée dans un département d'outre-mer en vue d'exploiter une activité para-hôtelière, le contribuable peut bénéficier d'un crédit d'impôt de 35 % du coût de revient de l'investissement immobilier²⁴³. Les dernières réformes législatives obligent le contribuable non seulement à exploiter sous forme de « meublés de tourisme classés au sens de l'article L. 324-1 du même code lorsque l'exploitant réalise directement l'ensemble des prestations mentionnées au b du 4^o de l'article 261 D du présent code »²⁴⁴, mais également à conserver le bien immobilier pendant quinze ans. La nécessité de réaliser les quatre services de l'activité para-hôtelière (mise à disposition du linge, ménage régulier des locaux, réception de la clientèle, petit-déjeuner) peut altérer l'équilibre financier de l'exploitation future. L'engagement de quinze ans oblige également le contribuable à s'interdire de vendre le bien, sans remise en cause du crédit d'impôt. Le notaire doit être curieux auprès des clients concernés, quant à leur volonté future relative au sort du bien immobilier.

Conseil

La prise en compte des projets futurs des clients

Lorsqu'un acte est instrumenté, ou un conseil fiscal délivré en vue de bénéficier d'un régime fiscal de faveur nécessitant le respect d'engagements et d'obligations contraignantes, le notaire doit faire preuve de curiosité quant aux projets futurs des clients sur les biens à acquérir et les opérations à réaliser. Dans le cadre des questionnaires adressés aux clients à l'ouverture des dossiers, il est important de les interroger sur les motivations de leur investissement.