Seul le prix de vente de l'immeuble vendu constitue l'assiette des DMTO. Il doit en être tenu compte notamment dans l'hypothèse d'une vente simultanée de biens meubles et immeubles (§ I) ou d'une vente avec réserve d'un droit d'usage et d'habitation (§ II).
Le prix, rien que le prix
Le prix, rien que le prix
Rapport du 122e Congrès des notaires de France - Dernière date de mise à jour le 31 janvier 2026
La vente simultanée de meubles et immeubles (CGI, art. 735)
– Quelle est l'assiette des DMTO dans une vente simultanée de meubles et immeubles ? – Par principe, les DMTO sont perçus sur la totalité du prix stipulé à l'acte au taux prévu pour les ventes d'immeubles. Par exception, l'assiette des DMTO peut être diminuée du prix des meubles, sous certaines conditions, conformément aux dispositions de l'article 735 du CGI. Lorsque le tarif du droit de vente d'immeubles est inférieur au taux prévu pour la vente des meubles cédés simultanément, chaque bien est taxé au tarif qui lui est propre en demandant, le cas échéant, aux parties d'effectuer une ventilation du prix global003. En pratique, cette situation peut se rencontrer dans une vente simultanée d'immeuble pour laquelle l'acquéreur prend un engagement de revendre ou de construire004 et de fonds de commerce ou de parts de société. Le notaire doit ventiler le prix et appliquer le régime fiscal qui est propre à chacun des biens vendus.
– Quel est le champ d'application de cette règle fiscale ? – Les dispositions de l'article 735 du CGI ne s'appliquent qu'aux actes translatifs de propriété ou d'usufruit comprenant des meubles corporels ou incorporels (créances, valeurs mobilières, etc.) et des immeubles par nature ou par destination consentis entre les mêmes personnes. Sont exclus les partages, les baux et les échanges. Ce texte est également écarté lorsque les meubles et les immeubles vendus à un même acquéreur appartiennent à des propriétaires différents005. Cette règle de perception des DMTO ne s'applique pas aux ventes simultanées de meubles et immeubles entrant dans le champ d'application de la TVA006.
– Quelles sont les conditions requises pour que les meubles échappent aux DMTO ? – Deux conditions cumulatives sont nécessaires :
- les meubles doivent être désignés et estimés, article par article, dans l'acte de vente exclusivement. La condition de désignation et d'estimation est rappelée dans la doctrine fiscale007 et a pour objet de permettre à l'administration fiscale de contrôler la valeur du mobilier ;
- un prix particulier doit être stipulé pour lesdits meubles dans l'acte de vente. Une évaluation des meubles contenue dans un autre acte antérieur, postérieur ou même du même jour est inopérante sur l'assiette des DMTO. A contrario, cette estimation peut être globale008 s'agissant de biens mobiliers de même nature (matériaux, bestiaux, vaisselle, batterie de cuisine, etc.).
Ce dispositif a pour but de déjouer la fraude consistant à augmenter la fraction du prix des meubles dont la vente est exonérée ou taxée à un tarif moins élevé. C'est aussi un moyen pour l'administration de contrôler si le prix fixé pour les immeubles correspond à leur valeur vénale.
– Quels sont les risques de requalification fiscale ? – La présence d'immeubles par destination dans la liste de mobilier constitue, sans nul doute, le risque le plus important au même titre qu'une surévaluation de la valeur de ceux-ci.
- S'agissant des immeubles par destination
009, trois conditions sont requises pour qu'un meuble devienne immeuble par destination :
- il doit être attaché à l'immeuble par nature ;
- il doit y avoir été attaché par le propriétaire du fonds ;
- selon l'article 525 du Code civil, il doit y être attaché « à perpétuelle demeure ».
- S'agissant de la surévaluation, l'acquéreur a tout intérêt à augmenter la valeur du mobilier, laquelle échappe aux DMTO. Cependant, en cas de contestation par l'administration fiscale, le prix de cession de l'immeuble sera augmenté d'autant, majorant ainsi les DMTO et rendant exigibles les pénalités de retard. Également, si une plus-value immobilière a été acquittée par le vendeur dans cette vente, la contestation de la valorisation entraîne de fait une remise en cause du calcul de cet impôt.
La vente avec réserve d'un droit d'usage et d'habitation
– Quelle est l'assiette des DMTO dans une vente avec réserve du droit d'usage et d'habitation ? – Dès lors que le vendeur se réserve le droit d'usage et d'habitation, s'agissant d'un droit réel, l'assiette des droits doit correspondre au prix de ce qui est cédé, de sorte que la réserve dudit droit ne constitue pas une charge à ajouter au prix010. La doctrine administrative assimile cette réserve à la réserve d'usufruit011. En conséquence, de la valeur de la pleine propriété doit être retranchée la valeur du droit d'usage et d'habitation, de la même manière que s'agissant d'une vente de la seule nue-propriété, la valeur de l'usufruit est déduite.
– Quel est l'intérêt de désigner précisément les biens concernés par le droit d'usage et d'habitation ? – Pour le notaire, le principal écueil réside dans la désignation précise des biens concernés par ladite réserve. En effet, s'agissant d'une vente de plusieurs immeubles bâtis et non bâtis, à usage d'habitation pour partie et à un autre usage pour l'autre partie, le notaire doit faire porter la réserve uniquement sur les biens à usage d'habitation réellement occupés par le titulaire de ce droit. Une ventilation du prix doit être effectuée entre les différents biens objet de la vente. La jurisprudence récente012 a réaffirmé cette nécessité au sujet d'un droit d'usage et d'habitation portant, dans l'acte notarié contesté par l'administration fiscale, sur l'intégralité des biens vendus en ce compris les terres agricoles, le matériel et le cheptel. Il faut rappeler que seule la valeur des biens à usage d'habitation réellement occupés par le vendeur peut faire l'objet d'une réduction d'assiette.
– Comment évaluer la réserve du droit d'usage et d'habitation ? – L'article 762 bis du CGI relatif à la valeur de la réserve du droit d'usage et d'habitation s'applique uniquement pour les opérations taxables aux droits de mutation à titre gratuit (DMTG). Aussi, et en l'absence de barème légalement établi, pour la perception des DMTO, la valeur de la réserve du droit d'usage et d'habitation est déterminée librement entre les parties sous réserve qu'elle corresponde à sa valeur vénale. Dans un souci de simplification, le barème légal de l'article 669 du même code peut être utilisé. De manière plus scientifique, cette valeur résulte de la valeur vénale de la pleine propriété de l'immeuble, de l'âge, du sexe du vendeur, ainsi que de la valeur de jouissance capitalisée sur la durée de l'espérance de vie. La doctrine a imaginé plusieurs méthodes. Tout d'abord, celle de Daubry qui consiste à multiplier la valeur en pleine propriété du bien par le pourcentage correspondant à la valeur de l'usufruit donné par ce barème en fonction de l'âge du vendeur. Mais également, celle du doyen Aulagnier, appelée méthode du « cash-flow réactualisé ». Cette méthode a « pour objet de calculer au jour de la survenance ou de la création du démembrement de propriété la valeur des biens démembrés à partir des avantages économiques que ces biens doivent fournir dans le futur »013. L'usufruit est alors égal à la valeur actualisée du flux de revenus futurs perçus pendant sa durée.
Précautions rédactionnelles
L'assiette des DMTO est calculée sur le prix convenu entre les parties, sans inclure la valeur de la réserve de jouissance. Toutefois, il est essentiel de s'assurer que la réserve de droit d'usage et d'habitation porte uniquement sur les biens effectivement occupés par le vendeur, afin d'éviter toute erreur dans l'évaluation de l'assiette des droits.
Formule d'évaluation économique d'un droit d'usage et d'habitation
Valeur de la pleine propriété / (1 + taux de rendement) × durée du démembrement (espérance de vie)