L'assujetti déclaré

Rapport du 122e Congrès des notaires de France - Dernière date de mise à jour le 31 janvier 2026

L'assujetti est un opérateur qui réalise des activités économiques. Lorsqu'il agit en tant que tel, les opérations réalisées sont taxables à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA)⁸⁰⁴.

Définition de l'assujetti en droit interne

L'article L. 211-21 du CIBS définit l'assujetti comme une entité indépendante qui exerce une activité économique. La notion d'activité économique ne disparaît pas. Est un assujetti une entité qui agit dans le cadre de son activité économique. L'expression « agissant en tant que tel » tirée de l'article 256 du CGI est appelée à disparaître progressivement.

La nécessité d'une activité économique...

– Comment caractériser une activité économique en matière de TVA immobilière ? – La réponse est tirée de la directive européenne⁸⁰⁵, de la loi française⁸⁰⁶ et de la doctrine administrative⁸⁰⁷. La qualification d'activité économique, par opposition à la gestion patrimoniale, résulte de la livraison habituelle de biens ou de la fourniture de prestations dans le but d'en tirer des profits. Le fait qu'une opération ne dégage pas de profit car déficitaire est sans conséquence sur sa qualification. Cette activité exercée doit être réalisée de manière indépendante en dehors de tout lien de subordination⁸⁰⁸. L'assujettissement est aussi indépendant de la situation de la personne au regard des autres impôts. En pratique, s'il n'est pas toujours aisé de caractériser l'exercice d'une activité économique, dans une très grande majorité de situations la qualification ne pose pas de difficulté. La qualité d'assujetti est ainsi nécessairement reconnue aux professionnels immobiliers réalisant habituellement des opérations immobilières (le marchand de biens, le promoteur ou encore le lotisseur-aménageur qui réalisent une activité économique, de manière indépendante). La qualité d'assujetti est également reconnue aux entreprises individuelles ou sociétaires, industrielles, commerciales ou professionnels libéraux. La détection de la qualité d'assujetti d'un particulier est plus complexe pour le notaire. Par exemple, un contribuable particulier peut être ponctuellement assujetti à la TVA pour une activité de loueur en meublé non professionnel. Donc, il ne s'agit pas pour le notaire de s'en tenir au seul critère de la profession du client ni à celui de la nature du bien vendu⁸⁰⁹. Il doit nécessairement effectuer des rapprochements et utiliser la méthode du faisceau d'indices pour apprécier l'exercice d'une activité économique opération par opération⁸¹⁰. Enfin, il n'est pas nécessaire que le client dispose d'un numéro de TVA intracommunautaire ou qu'il ait acquitté de la TVA. Les textes visent les assujettis et non les assujettis redevables. A contrario, l'intention déclarée auprès de l'administration de réaliser une activité économique taxable, non contestée par l'administration, suffit⁸¹¹.

... Exercée en tant que telle

– Définition. – Selon la loi⁸¹², toutes les livraisons d'immeubles sont comprises dans le champ d'application de droit commun de la TVA dès lors qu'elles sont réalisées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. Par principe, un assujetti est présumé agir en tant que tel⁸¹³. Cette présomption d'assujettissement est simple. Les livraisons de biens immobiliers réalisées dans le cadre d'une activité économique sont taxables. La période de l'activité économique est très longue. Elle s'étend des opérations préparatoires au démarrage de l'activité⁸¹⁴, des opérations en lien avec l'exercice de l'activité jusqu'aux actes effectués pendant la période de cessation de l'activité. Une personne peut-être assujettie au titre de son activité économique mais ne pas agir en tant que telle lors de la vente que le notaire doit recevoir. Une opération réalisée par un assujetti n'est donc pas automatiquement et nécessairement soumise à TVA⁸¹⁵.

– Quels sont les critères de l'activité exercée en tant que telle ? – La doctrine administrative apporte des précisions sur ceux-ci⁸¹⁶.

Le critère de l'inscription au bilan de la société. Un bien peut être inscrit comptablement en immobilisation ou en stock. La vente d'un bien immobilisé au bilan est susceptible d'entrer dans le champ d'application de la TVA⁸¹⁷. Également l'assujetti peut ne pas vouloir soumettre la vente à la TVA si le bien vendu est devenu étranger à son activité. Les jurisprudences rendues à ce sujet ces dernières années apprécient de façon plus rigoureuse les cas d'espèce. Aux termes d'un arrêt de rejet du Conseil d'État⁸¹⁸, l'argument de l'immobilisation d'un terrain à bâtir au bilan d'une société civile immobilière n'a pas convaincu la cour⁸¹⁹. La société avait acquis le terrain en vue de l'affecter à une opération de construction-vente, cette action suffit à caractériser l'activité. Peu importe que ce terrain soit inscrit en stock en production ou plus tard immobilisé au bilan.
La notion de valorisation du bien cédé. Toujours aux termes du même arrêt, les juges ont considéré que le terrain avait été acquis pour construire un immeuble et que la société avait effectué des démarches commerciales et administratives (obtention d'un permis de démolir et de construire) similaires à celles d'un professionnel. Ainsi, l'assujetti qui revend un bien immobilisé au bilan agira en tant que tel si l'opération s'accompagne de dépenses de valorisation du bien cédé⁸²⁰.
La notion de « prolongement direct de l'activité ». L'analyse de la jurisprudence récente vient apporter des précisions sur cette notion. La Haute juridiction administrative⁸²¹ considère qu'une société civile immobilière ayant pour objet l'acquisition, la gestion et l'administration de biens et droits immobiliers peut « agir en tant que tel ». Dans cette affaire, une société avait acquis sept terrains à bâtir avec l'intention de construire des maisons individuelles puis de les louer. Initialement, l'objet social de la société était civil et son intention était la gestion d'un patrimoine privé. Finalement, les associés ont décidé de construire pour louer uniquement sur deux lots et de vendre les cinq autres terrains. Le Conseil d'État a validé l'arrêt de la cour⁸²² alors même que l'objet social de la société ne comprenait pas la cession des biens immobiliers acquis. Il a ainsi été jugé que l'achat de terrains comporte nécessairement le risque que certains d'entre eux se révèlent impropres à l'usage qu'on entend y faire et que la société avait cédé lesdits biens afin « d'assurer la pérennité de l'activité » et ainsi exercé, en tant que telle, une activité économique assujettie à la TVA. Il y a lieu de préciser que cette société était assujettie. Si elle ne l'avait pas été, le raisonnement⁸²³ aurait été le même. De la même manière, il a été jugé⁸²⁴ que la revente d'un terrain acquis par une SCI ayant une activité locative en TVA, à la suite de difficultés techniques et administratives évoquées par le contribuable, doit être soumise à la TVA. La revente d'un actif constitue un prolongement de l'activité taxable.

Activité exercée en tant que telle...

A pu être jugé sans incidence, le fait que :

l'activité ne corresponde pas à l'objet social de la société ;
l'objet social soit civil ou commercial ;
le bien soit inscrit au bilan en stock ou en immobilisation ;
l'activité ait réellement débuté ;
l'activité soit non habituelle⁸²⁵.

– Est-il possible de combattre la présomption d'assujettissement pour un professionnel – ⁸²⁶ ? – Les décisions récentes montrent qu'il est difficile de combattre la présomption d'assujettissement pour un professionnel. S'agissant d'une présomption simple⁸²⁷, le notaire doit pouvoir, dans certaines situations, parvenir à démontrer que le professionnel n'agit pas en tant que tel. Deux hypothèses retiennent l'attention⁸²⁸. La première est celle relative à la cession d'un bien immobilier à l'occasion de la cessation d'activité de l'assujetti. La seconde est celle relative à la cession d'un bien immobilier devenu étranger à l'activité de l'assujetti.

– Mutation immobilière intervenant à l'occasion de la cessation d'activité de l'assujetti. –

À quel moment l'assujetti-revendeur n'exerce plus d'activité économique ? La doctrine administrative relative aux droits à déduction de la TVA apporte un élément de réponse⁸²⁹. Tant que la société peut collecter et déduire de la TVA, elle garde la qualité de redevable. Par conséquent, la cessation définitive et totale de l'activité fait perdre au contribuable la qualité d'assujetti. La jurisprudence du Conseil d'État⁸³⁰ requiert deux critères à la perte d'assujettissement. Le premier porte sur l'impossibilité pour l'assujetti de réaliser des opérations qui constituaient son activité normale et le second est l'absence de biens en stocks ou immobilisés. Ainsi, la qualité d'assujetti n'est pas perdue lorsque, même dans l'hypothèse où il ne réalise plus aucune activité, il dispose encore de biens d'investissement dont la cession peut être soumise à TVA. Le seul fait que des opérations de collecte et déduction soient toujours réalisables fait perdurer l'assujettissement à la TVA. De la même manière, la Cour de justice des Communautés européennes⁸³¹ lie de manière étroite les notions de droit à déduction de l'assujettissement.
Quelles sont les particularités de la cessation de l'activité économique immobilière ? De la même manière, concernant l'activité économique immobilière, le seul fait qu'elle ait cessé ne suffit pas. Il est impératif que l'ensemble des immeubles ait été cédé. Le fait qu'un assujetti, propriétaire d'un immeuble donné en location avec option à la TVA, effectue une déclaration de cessation d'activité et régularise la taxe déduite indûment ne le fait pas sortir du champ d'application. Il conserve sa qualité d'assujetti, agissant en tant que tel, au moment de la vente de l'actif notamment si le délai entre la cessation d'activité et la cession est court. En effet, la vente de l'actif est considérée comme le prolongement de l'activité économique taxable. Dans ce cas, pour sortir du champ d'application de la TVA, il faut pouvoir prouver à l'administration que la cession du bien n'est pas une activité économique. L'argument de la durée de détention entre la régularisation de la taxe et la vente est très important. Un délai de cinq ans semble raisonnable.
Quelles sont les incidences d'une dissolution volontaire d'une société sur la qualité d'assujetti ? Aucune, selon le juge administratif français⁸³². Dans cette affaire, la société avait cessé son activité d'exploitation d'un camping en 2011 sans avoir cédé ses éléments d'actifs immobilisés et notamment le terrain ayant servi à l'activité toujours inscrit au bilan en immobilisation et amorti. La vente du terrain est une opération donnant lieu à collecte de TVA ; la société n'a pas perdu sa qualité d'assujetti.
Quelles sont les incidences d'une liquidation judiciaire d'une société sur la qualité d'assujetti ? L'analyse est identique à celle ci-dessus. Le prononcé de la liquidation judiciaire est sans effet sur la qualité d'assujetti du contribuable. La doctrine administrative⁸³³ lie également la notion d'assujetti à celle du bénéficiaire de droit à déduction. Également, le juge communautaire⁸³⁴ retient que les opérations que l'assujetti « continue à effectuer pendant la période de liquidation de son activité de restauration doivent être considérées comme faisant partie de l'activité économique au sens de l'article 4 de la sixième directive ».

Conditions de la perte de la qualité d'assujetti

La cessation de l'activité économique est caractérisée par la réunion des conditions suivantes :

l'assujetti ne doit plus effectuer d'opération de collecte de TVA ;
l'assujetti doit avoir cédé l'ensemble des actifs à vendre ou avoir cessé d'effectuer des prestations ;
l'assujetti ne doit plus disposer de stock ou d'actif immobilisé.

– Mutation d'un actif immobilier étranger à l'activité économique de l'assujetti. – L'analyse doit se faire opération par opération⁸³⁵. Le notaire doit « décomposer l'activité de l'opérateur économique concerné pour examiner la qualification de chaque opération à l'égard de la TVA »⁸³⁶.

Le client est un assujetti réalisant des opérations économiques immobilières. Par principe, toutes les opérations réalisées par ce dernier, agissant en tant que tel, seront taxables à la TVA. Il s'agit notamment des promoteurs et des marchands de biens. Les activités professionnelles de ces derniers se distinguent de celles des sociétés civiles qui ont, par principe, une activité civile. Le Conseil d'État peine à accueillir favorablement les arguments des contribuables, exerçant une activité immobilière, souhaitant céder un actif immobilier pour cause d'opération avortée. Ainsi, la cession d'un terrain, initialement prévu pour la construction d'un immeuble puis immobilisé au bilan, est taxable à la TVA comme constituant le prolongement de l'activité économique⁸³⁷ à la condition que des démarches actives⁸³⁸ en vue de le valoriser aient été accomplies. Le contraire n'est pas vrai. À titre d'exemple, une SCI a acquis un terrain à bâtir en vue de construire un bâtiment destiné à être loué par bail soumis à TVA. La société a opté pour l'assujettissement à la TVA dans l'acte d'achat et pris l'engagement de construire. Le projet de construction ayant été abandonné, l'assujetti envisage de revendre le terrain. Quel sera le traitement fiscal de cette opération ? La société agit-elle toujours en qualité d'assujetti ? Si des démarches ont été entreprises et/ou que le terrain est revendu après division en lots, il est certain que le contribuable assujetti est réputé agir en tant que tel et la cession sera assujettie à la TVA⁸³⁹. Dans le cas où le contribuable n'a réalisé aucune démarche active, une jurisprudence⁸⁴⁰ a pourtant considéré que la vente d'un terrain – bien qu'impropre aux constructions qu'il entendait édifier – entrait également dans le champ d'application de la TVA. La jurisprudence considère, le plus souvent, que la vente s'inscrit dans le prolongement direct de l'activité et que la cession est réalisée afin d'assurer la pérennité de l'entreprise. Le renversement de la présomption est donc très complexe à effectuer.
Le client est un assujetti dans un domaine économique autre qu'immobilier. La doctrine administrative apporte un premier élément de réponse⁸⁴¹. Ainsi, l'artisan maçon assujetti cédant un terrain à bâtir dont il a hérité de ses parents n'agit pas en tant que tel mais en tant que particulier gérant son patrimoine privé. La cession de ce terrain ne sera pas assujettie. La jurisprudence⁸⁴² apporte aussi des éléments de réponse. La cession est hors champ d'application de la TVA en cas de désaffectation définitive⁸⁴³ de l'immeuble à l'activité initiale, présente ou future de l'entreprise, et de réalisation des opérations de régularisation de TVA⁸⁴⁴. À titre d'exemple, la cession d'un ancien terrain de stockage anciennement utilisé par une entreprise travaillant dorénavant en flux tendus. L'assujetti industriel n'agira pas en tant que tel lorsqu'il vend une friche industrielle désaffectée depuis de nombreuses années. Le terrain est devenu étranger à son activité économique et l'opération de cession de celui-ci n'est pas constitutive d'une opération réalisée par un assujetti agissant en tant que tel. A contrario, il a été jugé⁸⁴⁵ que la cession d'un terrain par une entreprise de décolletage doit être soumise à la TVA puisque celle-ci intervient dans le cadre de son objectif d'entreprise et que le contribuable n'a pas suffisamment justifié que le bien immobilier était devenu étranger à son activité. Le délai d'inutilisation est primordial. En effet, comme la question de l'assujettissement est liée à celle de la déductibilité de la TVA, plus le contribuable se rapproche de la fin de la période de régularisation de la TVA⁸⁴⁶, moins la question de l'assujettissement se pose. La désaffectation définitive d'un actif immobilier reste rare.

Conseil

Procédure de vérification de la désaffectation opération par opération

L'assujetti ne doit pas avoir déduit la TVA sur travaux d'entretien de l'actif.
L'assujetti doit être en mesure de fournir des documents prouvant la désaffectation par tous moyens (PV AG, rapport de gestion...).
L'assujetti doit avoir été en mesure d'effectuer les opérations de régularisation de TVA au moment de la désaffectation et non au moment de la vente.