L'abattement pour personne handicapée (CGI, art. 779, II)

– Quelles sont les conditions d'application de l'abattement personne handicapée ? – L'article 779, II du CGI prévoit un abattement spécifique d'un montant actuel de 159 325 € s'appliquant aux droits de mutation à titre gratuit pour tout héritier, légataire ou donataire incapable de travailler dans des conditions normales de rentabilité en raison d'une infirmité physique ou mentale, congénitale ou acquise. Cet abattement ne se cumule pas avec l'abattement général visé au IV de l'article 788 du CGI et doit s'imputer prioritairement. En effet, la doctrine fiscale prévoit l'impossibilité de reporter un abattement applicable dès la première mutation à titre gratuit¹³¹⁰. Cet abattement est strictement personnel et ne peut donc pas bénéficier aux héritiers venant en représentation sauf à répondre eux-mêmes aux conditions¹³¹¹. Pour l'application de cet abattement, il est précisé :

Aucun pourcentage d'invalidité n'est fixé et il n'y a pas à tenir compte, en principe, de la nature de l'infirmité, ni de sa cause ou de son ancienneté, pourvu qu'elle existe au jour de l'ouverture de la succession¹³¹⁴. Les textes et la doctrine fiscale ne prévoient pas de liste exhaustive des pièces justificatives à fournir. L'administration apprécie souverainement et librement dans chaque cas d'espèce les éléments produits¹³¹⁵. Le bénéfice de l'abattement impose que le redevable prouve le lien de causalité entre sa situation de handicap et le fait que son activité professionnelle ait été limitée et son avancement retardé ou bloqué¹³¹⁶.

– Quelles sont les preuves à préconstituer et à apporter à l'administration fiscale ¹³¹⁷ ? – Si la preuve du handicap ou de l'invalidité est généralement admise, celle de l'incapacité à exercer une activité dans des conditions normales de rentabilité au jour du décès reste souvent jugée insuffisante par l'administration fiscale. L'affaire ayant donné lieu à l'arrêt de la cour d'appel de Nancy¹³¹⁸ en fournit une illustration significative. Le contribuable concerné avait été contraint de cesser brutalement son activité à cinquante et un ans à la suite de crises d'angine de poitrine ayant conduit à un infarctus du myocarde. Lors de l'ouverture d'une succession en 2017, il a appliqué l'abattement de 159 325 € prévu par l'article 779, II du CGI. L'administration fiscale conteste l'abattement malgré un dossier particulièrement complet, comportant notamment :

L'administration invoque notamment la proximité temporelle entre l'invalidité et l'ouverture de la succession et l'absence de preuve d'une incapacité professionnelle durable. En d'autres termes, l'évolution de la carrière doit avoir été compromise de manière durable et irréversible, voire définitive. Cette décision rappelle que, même en présence de justificatifs médicaux et administratifs solides, l'abattement peut être contesté par l'administration et nécessite parfois une reconnaissance judiciaire pour être validé, la preuve du handicap relevant dès lors du pouvoir souverain d'appréciation des juges du fond¹³¹⁹. Les difficultés pratiques attachées à cet abattement ne sont pas nouvelles, comme le relevait déjà la note de la Caisse centrale de garantie de la responsabilité professionnelle des notaires de mai 2015 (assemblées générales de compagnies). Il incombe au notaire, lors du règlement d'une succession, d'informer son client de l'existence dudit abattement et des conditions permettant d'en bénéficier. Il lui appartient également de s'assurer que les conditions d'octroi sont effectivement réunies, de conseiller l'héritier en conséquence, de l'avertir du risque de remise en cause par l'administration fiscale en cas d'erreur d'appréciation et de conserver la preuve de l'information donnée au client. Si l'abattement n'a pas été appliqué lors du dépôt de la déclaration de succession, l'héritier qui y avait droit peut présenter une réclamation auprès de l'administration fiscale jusqu'au 31 décembre de la deuxième année suivant celle du paiement des droits de succession¹³²⁰.

– Vers un durcissement des conditions d'application ? – En pratique, il est observé depuis plusieurs mois une recrudescence des redressements fiscaux fondés sur un durcissement dans l'appréciation par l'administration des conditions d'application. Le contribuable doit donc redoubler de vigilance pour justifier tant de sa situation d'invalidité ou de handicap que de sa perte de rentabilité professionnelle¹³²¹. En pratique, lorsque le bénéficiaire exerce une activité professionnelle avant l'événement à l'origine du handicap (accident ou maladie), et la poursuit aujourd'hui, il appartient au contribuable de démontrer que cet accident a entraîné une perte réelle et durable de rentabilité. En revanche, lorsque le handicap a conduit à la cessation d'activité, cette perte de rentabilité est en principe présumée acquise, sous réserve d'un faisceau d'indices concordants (attestations médicales, décisions de reconnaissance MDPH, classement en invalidité, etc.).

Il pourra s'agir également de démontrer, lorsque le contribuable n'est pas encore en retraite, l'adaptation de son poste à ses problèmes de santé (temps partiel, reclassement sur un autre poste, aménagement divers…) à condition qu'il y ait bien une perte de rentabilité en résultant (V. ses bulletins de salaire, avis d'impôt sur le revenu), ou la perte d'emploi consécutive, l'impossibilité d'un reclassement. Un héritier à la retraite pourra donc bénéficier de l'abattement dès lors que le handicap ou l'invalidité est survenu au cours de sa vie active et non pas juste avant son départ en retraite. La jurisprudence a précisé que la reconnaissance de la qualité de travailleur handicapé par la Commission des droits et de l'autonomie des personnes handicapées (CDAPH) et l'occupation d'un emploi aménagé ne font pas obstacle à l'application de l'abattement spécifique¹³²². Il appartient au contribuable de démontrer non seulement l'existence du handicap, mais également l'incidence concrète de celui-ci sur ses perspectives de carrière ou de revenus, comme l'illustre la jurisprudence récente¹³²³. La cour d'appel de Rouen rappelle que l'abattement prévu à l'article 779, II du CGI ne constitue pas un droit automatique attaché à l'existence d'un handicap médicalement constaté : le contribuable doit établir un lien de causalité économique entre son handicap et une entrave réelle à son parcours professionnel ou à ses revenus. Ainsi, une personne ayant perdu toute possibilité d'emploi à cinquante-six ans à la suite d'un accident ne peut voir ses perspectives économiques considérées comme affectées lorsqu'elle avait déjà cessé toute activité depuis plus de quinze ans avant la survenance de ce handicap.

– Quelles sont désormais les bonnes pratiques à adopter ? – Le notaire, lors de l'ouverture de la succession, veillera, dans un souci d'anticipation des risques de remise en cause de l'abattement spécifique prévu à l'article 779, II du CGI, à :