La notion d'identité du bien objet de la livraison

Rapport du 122e Congrès des notaires de France - Dernière date de mise à jour le 31 janvier 2026

– En quoi l'identité de qualification constitue-t-elle une notion centrale en matière de TVA sur marge ? – L'article 392 de la directive TVA réserve la TVA sur marge aux livraisons de biens ayant été acquis en vue de leur seule revente sans transformation. Il doit donc y avoir une identité de qualification entre le bien acquis et le bien revendu. La doctrine fiscale française¹⁰⁴¹ précise qu'il n'y a lieu de rechercher le régime aux fins de déterminer la base d'imposition que pour les seules livraisons d'immeubles bâtis ou non acquis et revendus en gardant la même qualification. La question de la TVA sur marge se pose majoritairement lors de la livraison d'un terrain à bâtir. Elle peut également se poser mais moins fréquemment, s'agissant de la livraison portant sur un immeuble bâti achevé depuis plus de cinq ans, dans l'hypothèse de l'exercice de l'option offerte par l'article 260-5^o bis du CGI. Ainsi, la TVA sur marge s'applique dans les deux hypothèses suivantes :

livraison de terrain à bâtir qui n'a pas été acquis comme immeuble bâti. A contrario, l'acquisition d'un immeuble bâti, démoli par l'assujetti-revendeur puis vendu comme un terrain à bâtir, ne bénéficie pas de l'identité de qualification = TVA sur le prix¹⁰⁴² ;
livraison d'un immeuble bâti et achevé depuis plus de cinq ans qui a été acquis dans ce même état. A contrario, si l'assujetti-revendeur a construit cet immeuble sur un terrain qu'il a acquis en qualité de terrain à bâtir, le critère d'identité de qualification n'est pas rempli = TVA sur le prix.

Vente d'un immeuble ancien par un assujetti – exercice de l'option à TVA – TVA sur marge ou sur prix ?

Acquisition en 2024 d'un immeuble ancien – l'acquisition n'a pas ouvert droit à déduction.
Vente à la découpe en 2025 dudit immeuble après établissement d'un état descriptif de division.
Option à la TVA par l'assujetti-revendeur.
Analyse de l'identité juridique entre l'immeuble acquis et l'immeuble vendu :
- immeuble acquis : bâti depuis plus de cinq ans ;
- immeuble vendu : bâti depuis plus de cinq ans.
La division n'a d'incidence que sur le critère de l'identité physique : ce critère n'est plus applicable / donc sans incidence.
La division n'a pas, dans cette hypothèse, d'incidence sur l'identité juridique : l'immeuble est toujours un bâti ancien.

Assiette de la TVA : marge.

L'hypothèse de la création d'un terrain à bâtir par prélèvement sur l'assiette de la future copropriété ne changerait pas la solution dégagée ci-dessus. Par contre, la livraison du terrain à bâtir serait taxable à la TVA sur le prix pour défaut d'identité juridique entre le bien vendu (TAB) et le bien acquis (terrain d'assiette d'un immeuble bâti).

– L'identité physique a-t-elle encore une importance ? – La doctrine fiscale a beaucoup évolué sur cette question. Une réponse ministérielle de 2016¹⁰⁴³ obligeait à une stricte identité physique de l'immeuble entre son achat et sa revente. Ainsi, la livraison d'un terrain à bâtir ayant été acquis comme immeuble bâti ne pouvait pas être soumise à la TVA sur marge puisque le bien n'est ni identique physiquement (immeuble démoli), ni juridiquement (changement de catégorie d'immeuble). Surtout, cette doctrine obligeait l'assujetti à revendre strictement ce qu'il avait acquis y compris dans une même catégorie d'immeuble. Ainsi, la livraison de lots viabilisés issus d'un terrain à bâtir de plus vaste étendue était soumise à la TVA sur le prix sauf à pouvoir opposer à l'administration une division parcellaire antérieure ou concomitante à l'acte d'acquisition par l'assujetti-revendeur. La réponse ministérielle Vogel de 2018¹⁰⁴⁴ a annulé celle de 2016. L'assujetti qui procède à la division, en vue de la revente, d'un terrain de vaste étendue, acquis en tant qu'immeuble non bâti, en plusieurs lots, est soumis à la TVA sur la marge. La Cour de justice de l'Union européenne¹⁰⁴⁵ a également confirmé que la TVA sur marge s'applique à des livraisons de terrains à bâtir ayant fait l'objet d'une division d'un terrain à bâtir de plus vaste étendue et/ou de travaux d'aménagement tels que installation de réseaux secs et humides et viabilisation.

– L'identité juridique est-elle toujours nécessaire ? – Il faut rappeler qu'au sens de la TVA, il existe quatre (4) catégories de biens immobiliers : le terrain non à bâtir, les terrains à bâtir, les immeubles neufs et les immeubles anciens¹⁰⁴⁶. Dans la pureté des principes tirés de l'article 392 de la directive TVA et de son interprétation par la Cour de justice de l'Union européenne, le seul fait de passer d'une catégorie à une autre fait perdre le bénéfice de la TVA sur marge. À partir du moment où l'immeuble reste dans sa catégorie entre son acquisition et sa revente, peu importe qu'il ait subi un changement dans ses caractéristiques physiques du fait d'une division et de travaux, la TVA sur la marge reste applicable. Ainsi et à titre d'exemple, sera taxée à la TVA sur la marge, si l'acquisition n'a pas ouvert droit à déduction, la revente :

d'un terrain à bâtir acquis comme immeuble bâti inutilisable pour un usage quelconque ;
de lots de copropriété compris dans un immeuble ancien acquis comme immeuble bâti achevé depuis plus de cinq ans avant la mise en copropriété par l'assujetti-revendeur sous réserve que ce dernier ait opté pour la TVA.

A contrario :

la livraison d'un terrain à bâtir acquis dans la catégorie non à bâtir devrait être taxée à la TVA sur le prix total¹⁰⁴⁷. La réponse ministérielle Grau ¹⁰⁴⁸ permet d'échapper pour l'instant à la TVA sur le prix et appliquer une TVA sur la marge à ce type de livraison. En effet, la doctrine fiscale française considère qu'un terrain reste dans sa catégorie qu'il soit constructible ou non. Mais pour combien de temps ?
la livraison d'un terrain à bâtir issu d'un immeuble bâti par suite de sa démolition est soumise à la TVA sur prix total¹⁰⁴⁹. Sur ce point, la doctrine fiscale française est conforme à la jurisprudence de la Cour de justice.

Confirmation de la nécessité d'une condition d'identité juridique pour l'application de la TVA sur la marge

L'article L. 221-18 du CIBS¹⁰⁵⁰, conformément à l'article 392 de la directive 2006/112/CE, a légalisé dans le droit national la condition d'identité juridique dont il est question ci-dessus. Cette condition a d'ores et déjà été bien intégrée par les notaires et leurs clients et ne devrait pas poser de difficulté d'application, et ce d'autant plus que les cas d'application de la TVA sur marge seront marginaux¹⁰⁵¹.

Conseil

De l'importance de la rédaction du titre acquisitif de l'assujetti-revendeur – l'identité de qualification juridique doit ressortir des actes d'acquisition et de vente1052

Selon le droit positif, pour bénéficier du régime de la TVA sur marge lors de la revente de terrains à bâtir provenant de la division d'une propriété bâtie, il est nécessaire que :

la division parcellaire soit complète avant l'acquisition pour que les parcelles créées soient clairement identifiées :
- document d'arpentage publié au plus tard concomitamment avec l'acquisition,
- désignation différenciée, article par article, entre les biens de différentes catégories (terrain à bâtir d'une part et immeuble bâti d'autre part). À ce sujet, il convient d'être vigilant sur les points suivants :
  - un immeuble bâti et son terrain sur une seule parcelle cadastrale sont considérés comme un seul bien bâti peu importe l'importance du terrain,
  - le même immeuble bâti sur le même terrain dont l'assiette est constituée de plusieurs parcelles cadastrales est considéré comme un seul bien bâti (notion de tènement foncier),
  - toujours pour ce même bien bâti, il convient donc de séparer clairement (deux articles sous le paragraphe « Désignation ») le bâti du non-bâti¹⁰⁵³,
- le fait objectif que le bien revendu soit qualifié de terrain à bâtir du seul fait de l'existence d'une autorisation d'urbanisme de division (permis d'aménager ou déclaration préalable de division) ou d'un document d'arpentage ne suffit pas s'il n'est pas relaté clairement dans l'acte d'acquisition¹⁰⁵⁴ ;
les parcelles identifiées comme terrain nu doivent être qualifiées de terrain à bâtir au jour de l'acquisition ;
chaque parcelle divisée doit être qualifiée de terrain à bâtir ;
le prix de chacun des biens doit être clairement différencié ;
le régime fiscal (DMTO) doit être distinct pour chacun des biens.

Si l'assujetti-revendeur n'est pas en capacité de retrouver la qualification du bien aux termes de son acte acquisitif, notamment en cas de vente d'un terrain à bâtir avec des origines de propriété multiples, le doute profite toujours à la TVA sur le prix¹⁰⁵⁵ !

– Quelles sont les conséquences de l'exigence du maintien de la qualification juridique en termes de plus-value immobilière des particuliers ? – Aux termes de l'acte d'acquisition d'une propriété bâtie de laquelle seront distraits un ou plusieurs terrains à bâtir, il y a lieu de ventiler le prix en fonction de la qualification de chacun des biens destinés à être revendus. Outre le fait que le régime fiscal de l'acquéreur assujetti peut être différent pour chacun des biens¹⁰⁵⁶, le régime de la plus-value immobilière peut être impacté notamment dans l'hypothèse où le bien immobilier bâti constitue, avec son terrain d'assiette, la résidence principale du vendeur. Seul le bien identifié comme immeuble bâti dans l'acte de vente par le particulier à l'assujetti pourra recevoir la qualification de résidence principale¹⁰⁵⁷ et ainsi bénéficier de l'exonération. Les immeubles identifiés comme terrain à bâtir seront taxables à l'impôt de plus-value immobilière pour le vendeur.

Conseil

Prendre l'habitude de travailler ensemble pour rendre conciliables les intérêts des parties à l'acte

Les notaires jouent un rôle central dans ces dossiers où les intérêts des vendeur-acquéreur doivent être conciliés au mieux en amont de la signature d'une offre d'achat acceptée. En effet, il s'agit de préserver impérativement la fiscalité de l'assujetti acquéreur-revendeur dans un contexte juridique et économique complexe, sans pour autant oublier les intérêts du vendeur en matière de taxation à la plus-value immobilière. Les notaires des deux parties à l'acte doivent échanger sur les conséquences fiscales des choix opérés, et ce dans l'intérêt commun. Par exemple, la prise en charge de tout ou partie de la fiscalité du vendeur par l'acquéreur peut constituer une solution pour préserver le régime de la TVA sur la marge à la revente très favorable au professionnel de l'immobilier.