... aux différents types d'apports

Rapport du 122e Congrès des notaires de France - Dernière date de mise à jour le 31 janvier 2026

– Tableau synthétique sur l'apport à titre pur et simple – ³⁹⁰ – .

		Bénéficiaire de l'apport
	IR	IS
Apporteur	IR	Gratuit (CGI, art. 810, I)	Principe : gratuit.
IS	Gratuit (CGI, art. 810, I)	Gratuit (CGI, art. 810, I)

Les apports immobiliers sont exonérés de taxe de publicité foncière mais sont soumis à la contribution de sécurité immobilière proportionnelle.

– Comment sont taxés les apports passibles de la TVA ? – Quelle que soit la nature du bien apporté, l'enregistrement de l'apport est gratuit³⁹¹.

– Comment sont taxés les apports à titre onéreux ? – Les apports à titre onéreux sont assimilés à des ventes dont ils suivent le régime, lui-même fonction de la nature du bien apporté (pour un immeuble, le taux de 5 % visé à l'article 683 bis du CGI ; pour un fonds de commerce ou assimilé, le droit progressif visé à l'article 719 du CGI, avec application de l'abattement de 23 000 € ; pour des parts sociales, le droit proportionnel visé à l'article 726 du CGI ; pour une créance, le droit fixe de 125 € visé à l'article 680 du CGI). Ainsi, il n'y a pas lieu de distinguer selon que l'apporteur ou la société bénéficiaire de l'apport est à l'IR ou à l'IS.

– Comment s'effectue l'imputation du passif avec un apport mixte ? – L'apport mixte est à la fois un apport à titre pur et simple et à titre onéreux. Ses règles fiscales empruntent donc aux deux régimes. La question se pose de savoir comment doit s'imputer le passif lorsque cette imputation a une incidence sur les droits de mutation à titre onéreux. Si rien n'est indiqué dans l'acte d'apport, l'administration procédera à une imputation proportionnelle du passif³⁹². Cependant, l'administration admet que les parties puissent imputer librement ce passif sur les biens mis en société désignés dans l'acte³⁹³. Elles ne sont pas tenues d'imputer le montant d'un emprunt sur la valeur du bien qu'il a servi à financer. Les droits sont perçus en tenant compte de la ventilation opérée par les parties³⁹⁴. En reprenant l'exemple donné par l'administration : en imputant conventionnellement le passif sur la créance, le montant des droits à titre onéreux à acquitter est divisé par deux. Le passif de 400 000 € est imputé sur la créance, soit à hauteur de 250 000 € (les droits de mutation sont non perçus en présence de droits proportionnels plus élevés) et le solde, soit 150 000 € sur l'immeuble. Les droits de mutation à titre onéreux s'élèvent donc à 150 000 × 5 %, soit 7 500 €³⁹⁵. L'apport mixte d'une branche complète d'activité par une personne physique à une personne morale à l'IS est soumis au droit de mutation à titre onéreux tant sur la partie apportée à titre onéreux que sur la partie apportée à titre pur et simple³⁹⁶ (sauf engagement de conservation de trois ans pris par l'apporteur³⁹⁷). Dans une telle hypothèse où l'apporteur ne prend aucun engagement, il convient d'appliquer les droits de mutation à titre onéreux sur la totalité de la valeur du fonds de commerce et non de dissocier l'apport à titre onéreux et l'apport à titre pur et simple. Ainsi, l'abattement de 23 000 € n'est appliqué qu'une seule fois. Il n'est pas possible de profiter deux fois du barème progressif³⁹⁸.

– Trois exceptions à ne pas ignorer. –

Il est admis que lorsque les propriétaires indivis de biens meubles et immeubles apportent ces mêmes biens à une SNC (ou des biens meubles à une société de fait) formée exclusivement entre eux, moyennant l'obligation de payer les charges dont ils sont grevés, l'apport (qui ne change pas en fait les droits respectifs des associés), reste pur et simple. L'impôt de mutation à titre onéreux n'est pas exigible sur le montant du passif³⁹⁹.
Les apports à titre onéreux résultant de la prise en charge du passif grevant les immeubles apportés à un GAEC, un GFA, un groupement forestier, un GAF et une EARL⁴⁰⁰ sont imposés comme des apports à titre pur et simple⁴⁰¹. La solution est bien entendu applicable aux apports de cheptel, matériel et autres objets mobiliers dépendant de l'exploitation agricole qui auraient le caractère d'immeubles par destination du fait que leur apport serait corrélatif à celui des terres constituant le fonds rural⁴⁰².
Afin de faciliter la transformation d'une entreprise individuelle en société, le législateur a instauré un régime de faveur pour la prise en charge du passif⁴⁰³. L'opération doit avoir pour objet soit la totalité des éléments de l'actif immobilisé affectés à l'exercice d'une activité professionnelle, soit une branche complète d'activité⁴⁰⁴. Lorsque l'apporteur s'engage à conserver, pendant trois ans, les titres sociaux reçus en contrepartie, le passif de l'entreprise individuelle repris par la société n'entraîne pas l'exigibilité du droit de mutation à titre onéreux. Dans ce cas, la formalité est réalisée gratuitement⁴⁰⁵.

Conseil

Attention à l'effet induit du changement de régime fiscal de la société406

Le principe : le changement de régime fiscal est sans incidence sur la fiscalité, à l'exception du cas des apports à titre pur et simple réputés à titre onéreux. Comme mentionné, le principe est que l'apport d'un immeuble ou d'un fonds de commerce par un apporteur à l'IR à une société à l'IR est enregistré gratuitement. Mais le passage de cette société de l'IR à l'IS, pour tous les apports réalisés depuis le 1^er août 1965, entraînera l'exigibilité des droits de mutation à titre onéreux, sauf si l'associé apporteur prend l'engagement de conserver les titres pendant trois ans⁴⁰⁷. Les droits sont perçus sur la valeur vénale des biens à la date du changement. Le droit de mutation peut bénéficier du paiement fractionné⁴⁰⁸. Suite logique de la théorie de la mutation conditionnelle, en présence de biens apportés à titre onéreux, le changement du régime fiscal de la société n'emporte pas d'incidence particulière, notamment dans l'hypothèse où la société passe de l'IR à l'IS. Seul un droit fixe (ou en formalité fusionnée, une taxe de publicité foncière) d'un montant de 125 € est exigible⁴⁰⁹. Pour les transformations entraînant création d'une personne nouvelle, il convient d'appliquer les règles propres à l'apport lors de la création d'une société.