Le périmètre du droit à déduction (CGI, art. 768)

– Peut-on déduire toutes les dettes du défunt dans la déclaration de succession ? – La réponse est négative. Le droit fiscal fixe des limites précises au droit à déduction. L'article 768 du CGI énonce que seules les dettes dont l'existence au jour du décès est prouvée peuvent être déduites de l'actif successoral. La dette doit être certaine dans son principe, exigible, et non fictive. La dette n'a pas besoin d'être liquide immédiatement. Il suffit que son existence soit établie. Si son montant n'est pas encore arrêté, elle doit figurer pour mémoire dans la déclaration. La déduction pourra être opérée plus tard, par voie de réclamation contentieuse, dès que le montant est définitivement fixé. Ainsi, une dette alléguée entre le défunt et son fils, sans preuve écrite ni date certaine, est exclue. En revanche, une facture hospitalière, un solde de prêt bancaire ou un impôt impayé sont déductibles, si leur existence au jour du décès est justifiée.

– La notion de dette est-elle la même en droit fiscal qu'en droit civil ? – La réponse doit être nuancée. En droit civil, certaines dettes peuvent exister sans preuve écrite, notamment sur la base d'un engagement moral ou d'une obligation naturelle¹⁰⁵⁴. En matière fiscale, une telle approche ne suffit pas. L'article 768 du CGI exige que la dette soit justifiée par des éléments compatibles avec la procédure écrite. Cela inclut les actes, les écrits et les présomptions graves, précises et concordantes. La preuve par témoignage ou l'aveu des héritiers est expressément exclue. Ainsi, un remboursement promis verbalement¹⁰⁵⁵ à un proche, sans aucun écrit, ne peut être admis. En revanche, un acte de prêt signé, daté, et, lorsqu'il est consenti par un héritier ou un proche du défunt, revêtu d'une date certaine antérieure au décès notamment par enregistrement¹⁰⁵⁶, est recevable au regard de la doctrine fiscale.

– Une dette soumise à condition est-elle déductible ? – La réponse est négative. Une dette conditionnelle¹⁰⁵⁷, dont l'existence dépend d'un événement futur incertain, ne remplit pas les critères de certitude exigés par l'article 768 du CGI. La dette doit exister de manière certaine au jour du décès. Les dettes éventuelles, et notamment celles assorties d'une condition suspensive, sont exclues du passif déductible. C'est le cas, par exemple, du dépôt de garantie remis au défunt en qualité de bailleur : s'il est individualisé sur un compte distinct, il ne figure pas à l'actif successoral et n'a donc pas à être déduit. En revanche, s'il est intégré au patrimoine du défunt, il entre dans l'actif, mais sa restitution, conditionnée à un événement futur (fin du bail, état des lieux de sortie), n'est pas une dette certaine. Il ne peut donc pas être déduit de l'actif successoral.

– Une dette litigieuse peut-elle être déduite ? – La réponse est positive sous certaines conditions strictes. Une dette qui fait l'objet d'un litige peut être prise en compte si son existence au jour du décès est certaine dans son principe, même si son montant est contesté. Un jugement de première instance, même non définitif, peut suffire à justifier la dette. La Cour de cassation¹⁰⁵⁸ admet également qu'une transaction postérieure au décès, conclue par les héritiers en qualité de continuateurs de la personne du défunt, peut justifier une dette si elle met fin à une procédure engagée du vivant du défunt. En pratique, le notaire doit mentionner la dette litigieuse dans la déclaration de succession, en précisant sa nature contentieuse et, si nécessaire, en la valorisant « pour mémoire » dans l'attente d'une issue judiciaire définitive.

– Quelle preuve faut-il produire pour justifier une dette ? – La dette doit être justifiée¹⁰⁵⁹ par tous modes de preuve compatibles avec la procédure écrite. Cela inclut les actes authentiques, les actes sous seing privé ayant date certaine, les factures, relevés bancaires, jugements ou encore transactions. En revanche, la preuve par témoignage ou l'aveu des héritiers est formellement exclue. Le BOFiP précise que la date certaine peut résulter de l'enregistrement de l'acte, de son dépôt chez un officier public (notaire ou huissier [commissaire de justice]), ou de sa mention dans une décision de justice. Cette date permet de démontrer l'existence de la dette avant le décès, condition essentielle pour son admission en déduction. Une dette dont le titre est postérieur au décès peut néanmoins être déduite¹⁰⁶⁰ si des éléments objectifs établissent son existence dans son principe au jour du décès. C'est le cas, par exemple, d'une facture émise après le décès mais relative à un contrat ou à des prestations engagées antérieurement.

– Une dette reconnue par testament est-elle déductible ? – La réponse est négative. Une dette figurant uniquement dans un testament n'est pas admise en déduction de l'actif successoral. L'article 773, 2^o du CGI écarte expressément les dettes reconnues par le défunt dans un acte unilatéral, sauf preuve rigoureuse contraire. En effet, un testament ne constitue pas, à lui seul, une preuve objective suffisante pour établir l'existence d'une dette réelle au jour du décès. Ainsi, si le défunt écrit dans son testament qu'il « reconnaît devoir une somme à X », cette mention ne suffit pas pour fonder une déduction, même si elle semble sincère. Seule une pièce distincte (contrat, facture, jugement, acte enregistré…) antérieure au décès et démontrant l'existence de la dette pourra emporter la conviction de l'administration. Le notaire doit, en conséquence, refuser d'inclure une telle dette dans la déclaration, à moins que d'autres éléments de preuve ne permettent de lever la présomption de fictivité.