La définition de la résidence principale

Rapport du 122e Congrès des notaires de France - Dernière date de mise à jour le 31 janvier 2026

Compte tenu de l'exonération de taxation liée à la qualité de résidence principale, de nombreux vendeurs sont tentés de faire entrer dans cette qualification les biens immobiliers qu'ils vendent. Le nombre de décisions rendues dans lesquelles le contribuable est sanctionné pour une demande d'exonération résidence principale injustifiée est stupéfiant¹²⁵⁴. Selon le ministère des Comptes publics, la vérification de la qualité de résidence principale a entraîné 1 325 rehaussements pour 45 M€ de droits en 2022 et 1 178 rehaussements pour 29 M€ de droits en 2023¹²⁵⁵. Depuis la mise en œuvre de l'onglet « Biens immobiliers » de l'espace particulier du site impots.gouv.fr¹²⁵⁶, les discordances de qualification lors des ventes devraient être moins fréquentes. Peut-être faudrait-il ouvrir l'accès à cet espace aux notaires chargés de recevoir la vente de ces biens ? Pour profiter de cette exonération, la résidence principale doit être habituelle et effective(Sous-section I). Si elle n'est plus effective, une vente doit intervenir dans un délai raisonnable (Sous-section II).

La résidence habituelle et effective

– Définition. – La résidence principale au sens de l'article 150 U, II-1^o du CGI est constituée par les immeubles ou parties d'immeubles constituant la résidence habituelle et effective du propriétaire.

– Le critère matériel : qu'est-ce qu'une résidence habituelle ? – Il s'agit du lieu constituant un bien immobilier au sens du Code civil où le contribuable réside habituellement pendant la majeure partie de l'année. Dans le cas où il réside six mois de l'année dans un endroit et six mois dans un autre, la résidence principale est celle pour laquelle l'intéressé bénéficie des abattements en matière de taxe d'habitation¹²⁵⁷. Les péniches et bateaux peuvent constituer une habitation principale si les conditions suivantes sont réunies¹²⁵⁸ :

ils ne doivent pas être destinés à la navigation ;
ils doivent être soumis à la taxe foncière sur les propriétés bâties ;
ils sont effectivement utilisés au jour de la cession en un point fixe à usage d'habitation principale de son propriétaire.

Les caravanes ou mobil-homes ne constituant pas des immeubles, ne bénéficient pas de l'exonération au titre de la résidence principale. Il en est de même du terrain d'assiette de cette caravane ou de ce mobil-home. Bien que le Conseil d'État ne se soit pas prononcé sur le sujet, la Cour de cassation, dans une affaire rendue en matière disciplinaire contre un notaire, rappelle qu'une caravane ou un mobil-home ne peut être en soi qualifié de meuble : il y a lieu de vérifier « si la caravane implantée sur le terrain cédé était attachée au fonds à perpétuelle demeure, de sorte qu'elle pouvait être regardée comme un immeuble et, par suite, relever du champ d'application de l'exonération prévue à l'article 150 U, II, du code général des impôts (...) »¹²⁵⁹.

Conseil

Le constat de commissaire de justice nécessaire pour le mobil-home ou la caravane

Dès lors qu'une caravane ou un mobil-home fait l'objet d'un acte de vente, la bonne pratique consiste à obtenir du vendeur la production d'un constat de commissaire de justice attestant que le bien meuble est attaché au fonds à perpétuelle demeure. Le constat constituera une preuve de l'existence matérielle ou non du bien immeuble constituant la résidence principale. Sans réalisation de cette formalité, le notaire pourrait voir sa responsabilité civile délictuelle engagée au titre du défaut de conseil fiscal¹²⁶⁰.

– Le critère temporel : qu'est-ce qu'une résidence effective au jour de la cession ? – L'utilisation temporaire et la brève occupation ne permettent pas de conférer le caractère de résidence principale. Dans ces hypothèses, le contribuable devra prouver par tous moyens l'effectivité de sa résidence (facture d'eau, d'électricité, adresse sur les courriers administratifs...)¹²⁶¹. La détermination de la résidence principale reste et demeure une question de fait, appréciée in concreto, au vu des éléments produits¹²⁶². La simple intention ou non du vendeur de faire de l'immeuble son habitation principale ne constitue pas un critère à prendre en compte¹²⁶³.

Conseil

Ne pas se contenter de l'adresse mentionnée dans la déclaration de revenus

La notion de résidence principale est une notion de fait dont la preuve est libre. Elle s'oppose à la notion de domicile fiscal, notion de droit permettant notamment de déterminer le domicile élu du contribuable, et sa qualité de résident fiscal. Dès lors, il est impossible de se fonder uniquement sur la déclaration de revenus pour établir la résidence principale¹²⁶⁴. Il est nécessaire pour le notaire d'étayer et de conserver les preuves de l'effectivité de la résidence principale au moyen de toute forme de preuve, laquelle reste libre¹²⁶⁵ : la déclaration d'occupation du bien immobilier¹²⁶⁶, la consommation d'eau et d'électricité¹²⁶⁷, attestation de présence¹²⁶⁸, etc.

Le fait de procéder à une division d'un immeuble et de vendre plusieurs logements ne permet pas de bénéficier de l'exonération sur l'ensemble. Seul le logement effectivement occupé par le cédant à titre de résidence principale au jour effectif de la cession pourra être exonéré d'impôt sur la plus-value. Il conviendra donc de procéder à une ventilation du prix de cession. Toutefois, rien n'interdit au contribuable de bénéficier à plusieurs reprises de l'exonération pour résidence principale d'un ensemble immobilier qu'il a divisé en plusieurs unités, dès lors qu'il occupe effectivement chaque unité à la suite à titre de résidence principale de manière effective. Les acquisitions et cessions successives peuvent faire douter de l'affectation effective et provoquer un contrôle de l'administration poursuivant le contribuable au titre d'opérations de marchand de biens. Le Conseil d'État a rappelé que l'intention spéculative n'entrait pas en ligne de compte et qu'il fallait rechercher uniquement si le bien était, ou non, effectivement affecté à la résidence principale du contribuable au moment de la revente¹²⁶⁹. La même juridiction a précisé que seules les conditions d'occupation habituelle et effective au jour de la cession doivent être prises en compte même si pour l'administration fiscale le contribuable n'avait pas l'intention de faire de l'immeuble sa résidence principale¹²⁷⁰. Le logement doit être la résidence principale du cédant au jour de la cession. Cette condition exclut de l'exonération les cessions portant sur des immeubles qui, bien qu'ayant constitué antérieurement la résidence principale du propriétaire, n'ont plus cette qualité au moment de la vente. Par suite, l'exonération ne s'applique pas aux cessions portant sur des immeubles qui, au jour de la cession¹²⁷¹ :

sont donnés en location, nonobstant la qualité du locataire, la nature et le régime du contrat, etc. Une certaine vigilance s'impose lorsque le propriétaire louait une partie de sa résidence principale de manière occasionnelle, telle que la location d'une chambre à un étudiant ou une chambre à titre d'hébergement touristique. L'exonération ne pourra s'appliquer en totalité sur le prix de vente que si deux conditions cumulatives sont réunies :
- la location a cessé avant la mise en vente ;
- le vendeur s'est réapproprié la partie louée avant la mise en vente à titre d'espace de sa résidence principale ;
sans la preuve de ces deux critères, il y aura lieu de procéder à une ventilation du prix du bien immobilier et d'appliquer deux régimes de plus-values distincts. Quid de la vente d'un bien occupé gratuitement par un enfant rattaché au foyer fiscal du vendeur ? L'exonération au titre de la résidence principale est-elle applicable ? À ce jour, aucune décision juridictionnelle n'a confirmé expressément cette possibilité. Deux courants doctrinaux s'opposent :
- un premier courant qui accepte l'exonération en vertu de deux arguments juridiques :
  - l'imposition de la plus-value immobilière relève de l'IR des personnes physiques, dont le redevable reste le « foyer fiscal »¹²⁷². Le foyer fiscal comprend l'ensemble des personnes rattachées au contribuable de l'IR. Dès lors que le bien constituait la résidence principale de l'un des membres du foyer fiscal, il y a lieu d'appliquer l'exonération,
  - plusieurs jurisprudences de fonds semblent accepter ce raisonnement, par une application a contrario :
    - l'exonération a été refusée pour la vente d'un studio appartenant à une SCI transparente occupée par la fille des deux associés. Le refus a été fondé sur le défaut d'occupation du bien par l'enfant au moment de la vente, laissant entendre a contrario que si la fille avait effectivement résidé dans le logement à titre de résidence principale au moment de la cession, la question de l'exonération aurait pu être examinée favorablement¹²⁷³,
    - l'exonération ne peut être accordée lorsque l'enfant dépendant du foyer fiscal du vendeur a occupé le bien immobilier pendant onze jours. Dans cette hypothèse, les juges du fond considèrent que l'occupation très brève par un enfant rattaché au foyer fiscal n'était pas suffisante pour considérer un studio comme faisant partie de la résidence principale du foyer¹²⁷⁴,
    - l'exonération a été refusée au titre de la vente d'un bien immobilier occupé par la fille du vendeur qui « constituait un foyer fiscal distinct »¹²⁷⁵ ;
- un second courant qui considère non applicable cette exonération dans de telles situations, en se fondant sur deux arguments juridiques :
  - la loi fiscale s'interprète strictement¹²⁷⁶, de sorte qu'il n'y a pas lieu d'interpréter là où la loi fiscale est claire¹²⁷⁷. L'article 150 U du CGI rappelle que l'exonération s'applique aux parties d'immeubles ou aux droits relatifs à ces biens « qui constituent la résidence principale du cédant au jour de la cession ». La loi ne fait pas référence à la notion de foyer fiscal, mais à celle de cédant. Dès lors, il y a lieu d'appliquer strictement le texte : l'exonération ne s'applique qu'aux cessions des biens immobiliers occupés effectivement par le cédant, et non par un membre du foyer fiscal,
  - le foyer fiscal n'est pas le redevable de l'IR. Le contribuable est le redevable. La notion de foyer fiscal permet d'établir le calcul de l'assiette de l'IR. Il ne s'agit pas du débiteur légal de l'impôt. À titre d'application, l'extension de l'exonération de la résidence principale à l'époux séparé ne vivant pas dans le bien immobilier vendu constitue une tolérance de la doctrine administrative, et non de la loi¹²⁷⁸. Si la notion de foyer fiscal était appliquée, la question ne se poserait qu'à compter de la dissolution du mariage, et non en cas également de séparation de fait. Le Conseil d'État semble d'ailleurs implicitement avoir confirmé cette position dans un arrêt récent : « Le bénéfice de l'exonération prévue au 1^o du II de cet article est subordonné à la condition que le bien cédé constitue la résidence principale du cédant. En cas de pluralité de cédants, le respect de cette condition s'apprécie pour chacun d'entre eux et l'exonération ne porte que sur la fraction de plus-value revenant à celui ou ceux des cédants dont le bien constitue la résidence principale au jour de la cession, sans qu'y fasse obstacle la circonstance que les cédants soient soumis à la règle de l'imposition commune prévue par les dispositions du 1 de l'article 6 du code général des impôts »¹²⁷⁹ ;
sont devenus vacants (sauf départ en maison de retraite) ;
sont à la disposition du titulaire d'un logement de fonction.

Toutefois, la condition d'occupation n'est pas exigée lorsque le bien est occupé par le futur acquéreur notamment au moyen d'une convention d'occupation précaire signée après la conclusion d'un avant-contrat ou de tout acte juridique justifiant un lien contractuel de vente entre le vendeur et l'acquéreur, et si le contrat de vente est passé dans un délai normal¹²⁸⁰.

Conseil

Attention à la complicité de fraude fiscale...

Le rôle d'appréciation du notaire est ici important. Si ce dernier ne dispose pas des moyens de l'administration fiscale, il doit néanmoins faire preuve d'une grande vigilance en demandant au vendeur la production de toutes factures justifiant l'occupation réelle et effective du logement au moment de la cession. La complicité de fraude fiscale prévue à l'article 1742 du CGI¹²⁸¹ pourrait être reprochée au notaire notamment en cas d'actes répétés¹²⁸².

– Comment procéder lorsque l'immeuble détenu par l'intermédiaire d'une société relevant de l'IR est occupé par un associé ? – L'associé qui l'occupe bénéficie de l'exonération de la même manière que s'il avait été propriétaire, mais sous les conditions suivantes :

si la société est une société immobilière dotée de la transparence fiscale (CGI, art. 1655 ter), l'exonération s'applique¹²⁸³ ;
si la société relève de l'article 8, 8 bis ou 8 ter du CGI, l'exonération ne s'applique que si la société met, en droit ou en fait, gratuitement le bien à la disposition de l'associé¹²⁸⁴ et ne porte que sur la fraction occupée par l'associé à titre de résidence principale et pour la quote-part revenant à cet associé¹²⁸⁵. Par exemple, en cas de cession par une société d'un appartement occupé gratuitement par un associé détenant 60 % du capital, la plus-value sera exonérée à hauteur de 60 %.

La jurisprudence est venue apporter les précisions suivantes sur la gratuité de l'occupation :

les associés occupant gratuitement un logement appartenant à la société peuvent se prévaloir de l'exonération prévue en faveur de la résidence principale alors même que les parts de la société ne donnent pas statutairement droit à l'attribution gratuite en jouissance dudit logement¹²⁸⁶ ;
l'associé d'une SCI qui occupe l'immeuble appartenant à cette société ne peut être privé de l'exonération au motif qu'il a fait des apports en compte courant d'associé¹²⁸⁷.

Conseil

Logement détenu par une société à l'IR et occupé par un associé

Le notaire devra vérifier que la mise à disposition du logement détenu par la société est bien une disposition à titre gratuit. L'administration fiscale a déjà contesté l'exonération de la plus-value au motif de l'absence de comptabilité de la société, du remboursement du prêt de la société ou du paiement de la taxe foncière directement par l'associé et même de la simple existence d'un compte courant d'associé¹²⁸⁸.

Le délai raisonnable de vente

– Rappels. – Lorsque l'immeuble a été occupé par le cédant jusqu'à sa mise en vente, l'exonération reste acquise si la cession intervient dans des délais normaux et sous réserve que le logement n'ait pas, pendant cette période, été donné en location ou occupé gratuitement. Toutefois, le propriétaire contraint de quitter les lieux avant sa mise en vente, en raison d'un sinistre d'ampleur ayant rendu l'occupation du bien manifestement impossible, n'est pas tenu par cette règle¹²⁸⁹.

– Quel est concrètement le délai raisonnable de vente ? – Il s'agit d'une question de fait avec la précision que le logement ne perd pas sa qualité de résidence principale du seul fait que son propriétaire a libéré les lieux avant la date de vente, en particulier pour des raisons indépendantes de sa volonté ou en application d'une décision de justice¹²⁹⁰. Un délai d'un (1) an est avancé par l'administration fiscale comme constituant un délai normal ¹²⁹¹. Au-delà, le seul fait que l'immeuble ait été mis en vente n'est pas considéré comme de nature à justifier l'exonération de la plus-value, notamment s'il apparaît que le prix demandé ne correspond pas aux prix pratiqués sur le marché immobilier local¹²⁹². Le délai peut être augmenté par les juges lorsque des diligences de mise en vente peuvent être justifiées¹²⁹³. Mais la tolérance a ses limites lorsque le cédant est un professionnel de l'immobilier ayant fait une forte plus-value et que le bien ne semble pas avoir été habité¹²⁹⁴. Toutefois, un comportement spéculatif en lui seul du vendeur ne peut être retenu pour apprécier l'existence ou non d'un délai normal entre le départ effectif du vendeur et la vente du bien immobilier. En l'état de la jurisprudence, le praticien doit vérifier :

l'existence de la preuve de la date de mise en vente du bien immobilier, et de départ effectif du vendeur, pour apprécier le délai normal¹²⁹⁵ ;
l'existence de diligences accomplies par le vendeur pour procéder à la vente du bien immobilier. Ces diligences doivent avoir été réalisées en conformité avec la situation et la réalité du marché immobilier : la mise en vente à un prix trop élevé ne justifie pas l'accomplissement de diligence nécessaire pour la mise en vente¹²⁹⁶ ;
le délai normal peut être caractérisé par un délai long, malgré la réalisation de diligences, justifié :
- par la situation personnelle du vendeur, comme sa santé, dès lors que l'événement était imprévisible et intervient après la mise en vente ;
- par la situation réglementaire non prévisible, telle que les confinements liés au Covid-19¹²⁹⁷ ;
- par la grande valeur du bien ou son côté atypique justifiant des difficultés particulières de mise en vente. Toutefois, le seul argument du « marché de niche » ne suffit pas à caractériser le délai normal. Le lien de causalité doit être prouvé¹²⁹⁸ ;
- par les conditions du marché immobilier local dégradées et difficiles¹²⁹⁹.

Appréciation du délai normal entre le départ effectif du vendeur et la vente du bien immobilier

Schéma PV délai normal

Conseil

Conserver les justificatifs

À compter de la mise en vente, il est indispensable de conserver tous justificatifs qui pourraient être demandés par l'administration (mandat de vente, bon de visite, offres...)¹³⁰⁰ permettant de justifier des diligences accomplies.

– Existe-t-il des tolérances au délai d'un an ? – Deux tolérances peuvent être citées.

En cas de séparation d'un couple marié ou concubin. La tolérance administrative¹³⁰¹ s'apprécie avec mesure¹³⁰² en cas de séparation d'un couple marié ou en concubinage. Si le bien continue à être habité par l'un des époux ou par l'un des concubins, ce bien peut bénéficier de l'exonération quelle que soit la date à laquelle cette mise en vente intervient. Cette dernière date de mise en vente constitue le point de départ du délai raisonnable de vente. En somme, la tolérance administrative permet à l'époux ou au concubin ou au partenaire qui ne vit plus dans le bien immobilier du fait de la séparation, et qui en reste propriétaire, de bénéficier par extension de l'exonération au titre de la résidence principale de celui qui vit dans le bien. Dès lors, si celui qui vit dans le bien ne peut bénéficier de l'exonération pour résidence principale, il en ira de même pour celui qui n'y vit plus. Afin de bénéficier de cette tolérance administrative, il est nécessaire de prouver l'existence de l'état du couple avant la date de mise en vente, posant des difficultés notamment en cas de concubinage, eu égard à sa définition légale¹³⁰³. Un arrêt récent est venu semer le trouble en semblant écarter l'application de cette tolérance administrative par le juge, de sorte que l'époux ou le concubin ou le partenaire qui ne réside plus à titre principal dans le bien lors de sa mise en vente ne peut bénéficier de l'exonération si l'autre membre de l'ex-couple y bénéficie¹³⁰⁴. Le juge administratif écarte l'opposabilité de cette doctrine à l'administration eu égard au respect des conditions d'application de l'article L. 80 A du LPF¹³⁰⁵. Dans cette affaire, les contribuables ont vendu le bien immobilier le 6 janvier 2014. L'administration fiscale conteste l'exonération pour résidence principale invoquée par l'un des époux qui ne vivait plus dans le bien immobilier au moment de la vente. Les époux ont invoqué la réponse ministérielle Breton¹³⁰⁶, sans autre précision. La vente étant intervenue après le 12 septembre 2012, ils auraient dû invoquer la référence du BOFiP en cette matière, et non exclusivement la réponse ministérielle. Ainsi, ils ne peuvent opposer au titre de l'article L. 80 A du LPF la doctrine administrative, et le juge a donné raison à l'administration fiscale. Dit autrement :
d'une part, si la bonne référence de la doctrine avait été communiquée par le contribuable, la solution aurait été tout autre ;
d'autre part, cet arrêt concerne la question de l'opposabilité de la doctrine de l'administration fiscale, et ne remet nullement en cause cette tolérance administrative de l'exonération au titre de la résidence principale.

Cédant domicilié dans un EHPAD

Exonération de l'impôt sur les plus-values immobilières en vertu de l'article 150 U, II 1^o ter du CGI

Les présentes entrent dans le cadre de l'exonération de l'impôt sur les plus-values conformément aux dispositions de l'article 150 U, II 1^o ter du CGI, le VENDEUR déclarant :

que le BIEN a constitué sa résidence principale avant son entrée dans un établissement mentionné aux 6^o ou 7^o de l'article L. 312-1 du Code de l'action sociale et des familles, et qu'il n'a fait depuis lors l'objet d'aucune occupation ;
que la cession intervient moins de deux ans suivant son entrée dans l'établissement ainsi qu'il en est justifié par une attestation de l'établissement en date du ...... ;
être non passible de l'impôt sur la fortune immobilière au titre de l'avant-dernière année précédant celle de la cession ;
être bénéficiaire d'un revenu fiscal lors de l'avant-dernière année précédant celle de la cession non supérieur à la limite légale de l'article 1417 du CGI.

Par suite, le notaire est dispensé de déposer l'imprimé 2048-IMM-SD.

Il est précisé que les pièces justificatives devront être fournies par le contribuable sur demande de l'administration.