Donner avant d'apporter ou apporter avant de donner

– Pourquoi vouloir apporter avant de donner ? – L'apport avant donation sert à organiser une transmission patrimoniale dans un cadre structuré. Il consiste à apporter un bien à une société, puis à donner les titres de la société. Plusieurs situations sont envisageables :

Ces schémas s'appliquent aux immeubles et aux titres de sociétés. Lorsqu'ils s'appliquent aux immeubles, ils évitent l'indivision et sécurisent la gouvernance du bien transmis. Pour les titres sociaux, en l'absence de testament, ils se retrouvent en indivision avec tous les inconvénients en résultant au regard de la règle de l'unanimité. La mise en société permet d'anticiper ce blocage.

– Pourquoi apporter une nue-propriété puis donner ? – L'apport de la nue-propriété d'un actif à une société, suivi de la donation de la pleine propriété des titres, présente des intérêts juridiques et fiscaux. L'apport d'une nue-propriété à une société présente un intérêt dans le calcul de la détermination de la valeur. Il permet une approche fondée sur la valeur réelle, et non sur le barème de l'article 669 du CGI. Cet article attribue parfois une valeur trop élevée à la nue-propriété.

– Quel est le risque de fictivité en cas d'apport en nue-propriété à une SCI ? – L'administration fiscale peut requalifier une SCI en société fictive. Ce risque existe lorsque l'apporteur transmet la nue-propriété d'un bien à une SCI, puis donne les parts sociales. Le risque s'accentue si la société ne présente pas une activité réelle ou ne dispose pas de ressources suffisantes. L'absence d'activité effective, l'absence de revenus propres ou la présence d'un objectif uniquement fiscal peuvent justifier la requalification. L'administration regarde si la SCI dispose d'une autonomie financière. Elle contrôle aussi si l'objet social est cohérent avec l'opération réalisée. La jurisprudence fournit deux exemples marquants. Dans l'affaire Wurstemberger ⁹³², la Cour de cassation sanctionne une SCI créée par apport en nue-propriété de titres publics, sans activité réelle. Dans l'affaire Saunier-Streck ⁹³³, la donation rapide des parts sociales et l'absence d'autonomie financière conduisent à la même sanction.

– Est-il possible d'apporter une nue-propriété puis de donner la nue-propriété de la société ? – La technique est connue sous le nom de double démembrement. Elle consiste à apporter la nue-propriété d'un bien à une société, puis à donner la nue-propriété des parts sociales reçues en échange. Le droit ne l'interdit pas. Toutefois, ce montage soulève des risques fiscaux majeurs. L'administration fiscale peut invoquer l'abus de droit si elle considère que le but principal de l'opération est fiscal. La jurisprudence valide certains montages lorsque la société présente une activité réelle, une autonomie financière et un objet social cohérent. Elle accepte aussi l'opération si elle répond à un objectif patrimonial précis, comme la simplification de la gestion ou la protection contre l'indivision⁹³⁵. Le notaire doit rester extrêmement vigilant. Il s'assure que la société détient des biens en pleine propriété ou des actifs frugifères. Il évite la double rétention d'usufruit. Il explique les raisons civiles du schéma dans l'acte. En l'absence de telles justifications, ce mécanisme reste fortement déconseillé.

– Est-il possible de combiner « l'apport donation » suivi d'une vente du bien ? – La réponse est positive avec de nombreuses précautions également. Soit une personne physique apportant ses titres à une holding à l'IS. La plus-value peut bénéficier du report de l'article 150-0 B ter du CGI⁹³⁶. La donation de la nue-propriété permet de purger pour la nue-propriété cette plus-value. Il faudra attendre l'extinction de l'usufruit pour que cette plus-value en report soit définitivement purgée. Quelles sont les conséquences de la revente de la filiale ? Le régime de l'article 150-0 B ter doit s'appliquer. Il s'agit potentiellement d'une cession de titres de participation, avec la distinction d'une vente avant ou après trois ans.

– Pourquoi donner avant d'apporter ? – La donation suivie de l'apport à une société sert également à organiser une transmission patrimoniale dans un cadre structuré. Elle permet parfois d'aboutir au même résultat. Les conséquences fiscales peuvent être différentes. Les motivations aussi. La donation suivie d'un apport peut avoir pour objectifs :

– La donation avant apport est-elle constitutive d'un abus de droit ? – Ce type d'opération est proche de la donation avant cession déjà étudiée et aujourd'hui validée par la jurisprudence dans la majorité des cas⁹³⁷. Une donation ne peut avoir de but exclusivement fiscal. Le risque repose sur la réappropriation pouvant souligner l'absence d'intention libérale de la part du donateur. Il est également rappelé que l'ensemble des clauses permettant de distinguer l'avoir du pouvoir sont parfaitement légitimes. Ainsi, ces opérations de donation avant apport ne devraient pas être qualifiées d'abusives au sens de l'article L. 64 du LPF⁹³⁸ s'il est justifié d'un intérêt sérieux et légitime et si le donateur ne se réapproprie pas le bien donné.

– Quels sont les critères pour choisir une voie plutôt qu'une autre ? – La question est délicate et impose au notaire de réaliser un arbitrage important entre de nombreux critères juridiques et fiscaux, dont certains sont ici précisés :

– Est-il possible de combiner la « donation apport » suivie d'une vente du bien ? – La réponse est positive avec toutefois de nombreuses précautions. Par exemple, une personne physique décide de donner des titres en nue-propriété d'une société à l'IS à ses enfants. Les DMTG s'appliquent sur la valeur de la nue-propriété calculée selon l'article 669 du CGI. Le donataire peut ensuite apporter les titres à une holding à l'IS. L'apport de l'usufruit est susceptible de générer une plus-value pouvant bénéficier d'un report de plus-value sur la tête du nu-propriétaire. La holding est alors démembrée par l'effet de la subrogation réelle. La holding peut décider de céder la société fille objet de la donation initiale, avec application du régime de l'article 150-0 B ter du CGI.