Le dépôt dans le délai de six mois (CGI, art. 641)

– Quel est le principe du délai de dépôt de la déclaration de succession ? – En vertu de l'article 641 du CGI, le délai imparti pour souscrire la déclaration de succession est de six mois à compter du jour du décès du de cujus, lorsque celui-ci est décédé en France métropolitaine. Dans tous les autres cas, il est d'une année. Si une déclaration est souscrite avant cette échéance, elle n'est que provisoire. Les déclarants ont la faculté de la compléter, de la rectifier jusqu'à l'expiration du délai. En pratique, il est très fréquent de rencontrer des difficultés lors du règlement de la succession susceptibles d'engendrer un retard. Les causes en sont multiples : héritiers inconnus, incapacité, détermination de la consistance de l'actif successoral et des éventuelles donations antérieures, évaluations des biens nécessitant le cas échéant l'intervention de sapiteurs, mésentente entre les héritiers et absence de liquidités pour payer les droits… Par ailleurs, selon le Conseil supérieur du notariat, le délai de saisine du notaire pour l'ouverture du dossier de succession varie de quinze jours à un mois. Les tâches du notaire sont souvent multiples et fastidieuses. Il arrive que l'obtention d'un consensus des héritiers, nécessaire sur la composition et la valorisation de la masse successorale, et par suite, sur la liquidation des droits de chacun, puisse prendre du temps car nécessitant un certain cheminement et parfois une procédure, d'autant plus difficile lorsque les héritiers sont nombreux. Ces difficultés s'illustrent par les statistiques internes de la DGFiP communiquées aux notaires en 2024. Environ un tiers des déclarations sont déposées dans les six mois du décès, un autre tiers entre six et douze mois, et le dernier tiers au-delà des douze mois. La Cour des comptes a souligné la faible proportion de déclarations de succession déposées dans le délai légal – seulement 33,7 % en 2023 – et les difficultés concrètes rencontrées dans le règlement successoral¹³⁶⁵.

– Le délai légal de dépôt des déclarations de succession ne doit-il pas être allongé pour mieux tenir compte de la réalité des successions contemporaines ? – Le délai de six mois actuellement prévu par l'article 641 du CGI s'avère, en pratique, très souvent insuffisant, notamment dans les successions complexes impliquant une indivision conflictuelle, des actifs situés à l'étranger, une entreprise à évaluer ou un passif incertain et difficile à chiffrer. Un allongement du délai à douze mois, comme cela est déjà prévu pour les décès survenus dans les départements d'outre-mer ou à l'étranger, permettrait de rétablir une égalité de traitement entre les héritiers, indépendamment du lieu du décès ou de la localisation des biens successoraux. En l'état actuel du droit, les héritiers d'un défunt domicilié en France mais décédé accidentellement à l'étranger bénéficient d'un délai de douze mois, alors que ceux d'une personne décédée en France, mais dont le patrimoine comprend des actifs étrangers, demeurent soumis au délai strict de six mois. Cette distinction apparaît de plus en plus difficile à justifier, à l'heure de la mobilité croissante des personnes et des capitaux, et au regard des outils et procédures dématérialisés désormais développés. Un allongement général du délai permettrait ainsi de mieux refléter la réalité économique des successions, souvent marquée par des opérations longues telles que la vente de biens nécessaire au paiement des droits. Il offrirait un cadre plus sécurisé, propice au dépôt de déclarations précises et complètes, dans l'intérêt tant des héritiers que de l'administration fiscale. Conscients de ces enjeux, plusieurs parlementaires ont déposé une proposition de loi, enregistrée à l'Assemblée nationale le 24 juin 2025 sous le n^o 1622. Ce texte, reprenant les difficultés rencontrées par les praticiens et les héritiers, vise à unifier les délais de dépôt des déclarations de succession en les fixant, dans tous les cas, à douze mois à compter du décès.

– Existe-t-il une tolérance du mois en cours ? – À la lecture de la doctrine fiscale, le délai doit être réalisé date à date, le jour du décès ne comptant pas mais le dernier jour étant inclus¹³⁶⁶. Toutefois, par tolérance administrative, le délai est admis jusqu'à la fin du sixième mois suivant le décès.

Cette tolérance fiscale du mois en cours s'appuie sur une analyse a contrario des règles applicables aux intérêts de retard et majorations. En effet, l'intérêt de retard n'est pas exigible avant le premier jour du septième mois suivant le décès (autrement dit le premier jour du mois suivant celui au cours duquel l'impôt devait être acquitté jusqu'au dernier jour du mois du paiement), et ce, même si le délai de dépôt de la déclaration de succession, calculé de date à date à compter du décès, est dépassé¹³⁶⁷. Quant à la majoration de 10 % sus évoquée, elle est applicable à partir du premier jour du septième mois suivant celui de l'expiration du délai de six mois.

– Quelles sont les sanctions en cas de non-respect du délai légal ? – En cas de dépôt tardif de la déclaration de succession, les héritiers s'exposent à des pénalités fiscales :

En effet, à partir du treizième mois suivant le décès, l'administration fiscale peut envoyer une mise en demeure de déposer la déclaration de succession¹³⁷¹. La doctrine fiscale, dans un souci de cohérence, a calé ce délai sur le point de départ des majorations, assurant ainsi une portée contraignante à la mise en demeure.

– Quelles sont les conséquences de la mise en demeure ? – Il en existe deux : l'application d'une majoration de 40 % si la déclaration est déposée au-delà du délai imparti par la mise en demeure et une procédure de taxation d'office en l'absence de dépôt de la déclaration. La taxation d'office est permise dans deux cas : si aucune déclaration n'est effectuée dans le délai légal, et si l'acte n'est pas présenté à la formalité d'enregistrement dans ce délai.

– Pourquoi faut-il déposer une déclaration de succession même sans paiement des droits ? – À ce titre, il faut souligner que le texte vise le dépôt de la déclaration et non pas son enregistrement ¹³⁷². Par un arrêt du 1^er juin 2023¹³⁷³, la Cour de cassation décide inapplicable la taxation d'office de la déclaration de succession lorsque celle-ci a été faite dans le délai légal mais n'a pas été enregistrée en raison d'un refus de l'administration. Lequel refus avait été fondé sur le défaut de paiement des DTMG lors du dépôt de la déclaration. La décision est notable dans sa portée, si l'on considère que l'absence de dépôt se justifie souvent en pratique par une difficulté de paiement des droits. Dès lors, un intérêt procédural majeur émerge : les héritiers peuvent désormais éviter la taxation d'office et la pénalité de 40 % en déposant une déclaration complète dans les délais, même sans paiement immédiat et intégral des droits. Le contribuable est donc protégé par la lecture stricte que fait la Cour de cassation de l'article L. 66, 4^o du LPF : la taxation d'office a uniquement vocation à s'appliquer lorsque le redevable ne souscrit aucune déclaration dans le délai légal ou ne présente pas la déclaration dans ce délai. Sur ce point, la Cour de cassation confirme sa position antérieure¹³⁷⁴. La cour relève que la déclaration de succession était parfaitement renseignée s'agissant de l'identité des héritiers et de la composition de la succession. A contrario, la question se pose de savoir quelle aurait été sa position en présence d'une déclaration incomplète. Dès lors, la prudence impose de déposer la déclaration de succession contenant tous les éléments pour la liquidation des droits.

La déclaration peut être déposée par un ou plusieurs héritiers seulement, en vertu de la solidarité fiscale¹³⁷⁵. Cette possibilité peut être mise à profit en cas de conflit entre héritiers, notamment sur l'évaluation de l'actif successoral. Le dépôt, même non accompagné du paiement intégral, se heurtera à un refus d'enregistrement et ne vaudra pas déclaration principale affirmée comme sincère, mais permettra de faire échec à la taxation d'office pour la succession. Cependant, en raison de la solidarité, l'administration pourra poursuivre indifféremment chacun des cohéritiers pour la totalité des droits. Dans ce contexte, le notaire devra être particulièrement vigilant et informer clairement l'héritier déposant des conséquences de cette démarche.

Pour autant, le refus d'enregistrement fondé sur l'absence de paiement n'est pas sans conséquences :

– Quelles sont les conditions de l'application de la majoration des 40 % et de la mise en œuvre de la taxation d'office ? – L'administration fiscale doit impérativement adresser au contribuable une mise en demeure régulière comportant à ce titre les mentions suivantes¹³⁷⁶ :

Le contribuable doit également être informé des conséquences de tout retard ou omission quant à la procédure d'imposition et aux pénalités encourues. La cour d'appel administrative de Toulouse a rappelé qu'un courrier ne mentionnant pas de délai pour déposer la déclaration n'est pas une mise en demeure régulière¹³⁷⁷. Par ailleurs, il faut distinguer la mise en demeure des simples « demandes de déclaration de succession » fréquemment envoyées par l'administration fiscale. La relance dite « amiable », non prévue par le Code général des impôts, vise à informer le contribuable du dépassement des délais et des intérêts de retard susceptibles d'être appliqués. Elle fait office de mise en garde non négligeable, annonçant et précédant la mise en demeure.

– Quelles sont les conséquences de la taxation d'office ? – L'administration fiscale procède à une évaluation unilatérale de l'actif successoral sur la base des éléments dont elle dispose et fixe les droits à payer¹³⁷⁸. La taxation d'office se distingue par son caractère non contradictoire contrairement à une procédure de rectification classique. L'imposition établie d'office est présumée correcte. C'est au contribuable d'apporter la preuve contraire de son éventuel caractère exagéré dans le cadre d'une réclamation contentieuse¹³⁷⁹. Il doit alors justifier des erreurs d'assiette ou de calcul alléguées. Cette inversion le place dans une position défavorable pour contester. De plus, dans cette hypothèse de taxation d'office, le délai de reprise de l'administration fiscale est porté à six ans à compter du décès s'agissant d'une omission de déclaration¹³⁸⁰.

– L'absence d'héritiers connus est-elle prise en considération pour un report ? – Si aucun héritier n'est connu au jour du décès, l'administration fiscale admet que le délai imparti aux successibles ne commence à courir que du jour de la révélation faite à ces derniers de l'ouverture de la succession¹³⁸¹. Par révélation, il faut entendre la date à laquelle l'héritier prend connaissance du fait qu'il est appelé à la succession. Très souvent, cette révélation à un héritier est faite par un généalogiste. Les recherches effectuées par ce dernier permettent à l'héritier de faire valoir ses droits dans une succession qu'il reconnaît ignorer, et ce dans un contrat de révélation. Cependant, l'auteur de la révélation indiffère selon la doctrine fiscale.

– Comment gérer les biens tardivement rentrés dans l'hérédité ? – Certains biens peuvent entrer dans le patrimoine successoral postérieurement au décès par suite d'événements postérieurs tels qu'une annulation de contrat ou une renonciation. Dans ce cas, une déclaration complémentaire est déposée dans les six mois du jour de l'événement provoquant la réintégration du bien dans la succession¹³⁸². Selon la doctrine fiscale précitée¹³⁸³, l'administration assimile le défaut de déclaration complémentaire à une absence de déclaration au sens de l'article L. 66, 4^o du LPF. Si les héritiers ne régularisent pas dans le délai de quatre-vingt-dix jours à compter de la mise en demeure, le bien omis est taxé d'office.

– Une contestation de la succession peut-elle être prise en compte ? – Il arrive que les droits d'un héritier ou d'un légataire soient contestés judiciairement dans les six mois de l'ouverture de la succession et qu'il soit temporairement dessaisi par la désignation d'un mandataire de justice. Dans ce cas, l'héritier ou le légataire n'est plus en mesure de déposer la déclaration tant que ses droits ne sont pas définitivement reconnus¹³⁸⁴. La doctrine fiscale¹³⁸⁵, se rangeant à cette jurisprudence, admet qu'une contestation des droits successoraux puisse donner lieu à un report du délai visé à l'article 641 du CGI, si elle présente les trois caractéristiques suivantes :

Le report ne nécessite pas une dépossession de l'intéressé, pendant la durée de l'instance, des biens compris dans les legs. Le point de départ du délai de l'article 641 du CGI est alors reporté à la date de la décision tranchant la contestation de manière définitive. Pour pouvoir bénéficier de cette doctrine fiscale, il convient de distinguer selon que le successeur a, ou non, la saisine.

– Quelles sont les obligations déclaratives fiscales pour l'héritier apparent ? – L'héritier apparent est toute personne appelée à la succession du défunt, par la loi ou par testament, et considérée comme héritier ou légataire, même si sa qualité n'est pas encore définitivement établie. Autrement dit, il suffit d'être désigné comme héritier ou légataire par la loi ou les dernières volontés du défunt pour avoir la qualité d'héritier apparent, sans qu'il soit nécessaire d'avoir accepté formellement la succession, obtenu la délivrance du legs ou pris possession des biens successoraux. L'administration fiscale considère ainsi ce successeur apparent comme redevable potentiel des droits de succession, à acquitter dans le délai légal imparti. Le dépôt de la déclaration de succession s'impose même en l'absence d'acceptation ou de possession effective. La doctrine de l'administration fiscale énonce ainsi le principe¹³⁸⁸ : « Le délai fixé par la loi est le même pour tous. Il s'applique même aux héritiers ou légataires mineurs. Ce délai court du jour du décès, sans que l'administration ait à prouver l'acceptation des héritiers, donataires ou légataires. Le principe est applicable même lorsque les successibles contestent la validité du testament laissé par le défunt. Ainsi, en principe, tout héritier apparent doit déclarer la succession dans le délai légal, même s'il n'a pas encore obtenu la délivrance de son legs ou si la dévolution héréditaire est contestée ». Ce principe du dépôt obligatoire de la déclaration dans les six mois du décès connaît cependant une exception, ci-avant énoncée en cas de contestation judiciaire. Sous certaines conditions strictes, le point de départ du délai de déclaration peut être différé¹³⁸⁹.

– L'exercice par l'héritier légal d'une action en retranchement à l'encontre du conjoint survivant fonde-t-il un report du délai ? – Au regard du droit civil, l'article 1527, alinéa 2 du Code civil a pour seul effet de soumettre les avantages matrimoniaux, en présence d'enfants de lits différents, aux règles relatives aux libéralités pour la partie excédant la quotité disponible¹³⁹⁰. Or les libéralités excédant la quotité disponible produisent effet tant qu'elles n'ont pas été réduites¹³⁹¹. L'exercice de l'action en retranchement fait cesser le déploiement intégral des effets du régime de la communauté universelle et aboutit à réintégrer dans la masse successorale les actifs communs excédant la quotité disponible. Il pourrait en être légitimement conclu que seule la décision judiciaire fixant le montant de la réduction de l'avantage matrimonial permettrait à l'héritier réservataire d'appréhender les actifs successoraux lui revenant. Mais, au regard du droit fiscal, l'analyse est tout autre. L'enfant est un héritier légitime saisi de plein droit¹³⁹², ayant pour effet, ès qualités, d'entraîner l'application automatique et impérative des règles prévues par les dispositions des articles 641, 800 et 1701 du CGI. Nonobstant l'exercice de l'action en retranchement, l'héritier légal doit déposer la déclaration dans le délai de six mois du décès¹³⁹³.

– L'héritier réservataire n'ayant pas reçu l'indemnité de réduction peut-il bénéficier d'un report de délai pour déposer la déclaration de succession et s'acquitter des droits ? – Selon le Conseil constitutionnel¹³⁹⁴, la réponse est négative. Dans l'affaire soumise, les héritiers réservataires se trouvaient confrontés à un légataire universel appréhendant la totalité de l'actif successoral, et redevable d'une indemnité de réduction non acquittée dans le délai des six mois du décès. La détermination du montant de l'indemnité de réduction peut s'avérer être une difficulté majeure et chronophage, pouvant donner lieu à des contestations qui seront éteintes au mieux par un accord à l'amiable, et au pire par une décision judiciaire, avec la prise en compte de l'aléa inhérent à toute procédure. Lorsque l'indemnité est déterminée, l'héritier réservataire peut être confronté à une problématique de recouvrement préjudiciable, si ce dernier n'a pas, par ailleurs, de deniers personnels ou de capacité d'emprunt lui permettant d'acquitter les droits de succession sans attendre le règlement. En vertu du principe constitutionnel d'égalité devant les charges publiques, impliquant une contribution à raison des facultés, l'héritier réservataire peut-il, malgré tout, être tenu d'acquitter les droits de succession dans le délai légal ? Le Conseil constitutionnel confirme l'obligation pour l'héritier réservataire de souscrire la déclaration de succession dans le délai de droit commun bien qu'il n'ait pas reçu effectivement le paiement de l'indemnité de réduction à l'expiration dudit délai. L'héritier réservataire dispose d'une créance à l'égard du légataire universel dès l'ouverture de la succession, et bien que ne portant pas sur les biens successoraux en nature, elle permet bien d'asseoir sa faculté contributive. Cette position s'inscrit dans la continuité de la doctrine fiscale et de la position de la Cour de cassation relevant la nécessité pour l'héritier réservataire, quelle que soit la nature de l'action en réduction (exercice de l'action en réduction de legs ou exercice de l'action en retranchement), de respecter le délai de droit commun pour le dépôt de la déclaration de succession. Malgré leur importance significative, les contentieux liquidatifs ne sont pas pris en compte par les textes et la doctrine fiscale pour justifier d'un report de délai.

– Quelles solutions pour l'héritier réservataire, créancier de l'indemnité de réduction, en proie à des difficultés financières ? –

– Une solution déjà proposée d'adapter le Code civil. – Les travaux du 111^e – Congrès des notaires de France ont mis en exergue l'absence de protection efficace de l'héritier réservataire quant au paiement de l'indemnité de réduction. Ils ont proposé d'ajouter à l'article 924 du Code civil un troisième alinéa permettant à l'héritier réservataire d'opposer au légataire universel un droit de rétention sur les effets légués jusqu'au complet paiement de l'indemnité de réduction éventuelle. Ce droit de rétention ne serait possible qu'à la condition d'introduire une demande en réduction au plus tard dans l'année de l'assignation en délivrance. La décision du Conseil constitutionnel insuffle une nouvelle portée à la proposition du 111^e Congrès des notaires de France d'inscrire, au titre de la sécurité juridique, ce droit de rétention au profit du réservataire dans un cadre législatif.