Régime fiscal de l’OFS

Rapport du 119e Congrès des notaires de France - Dernière date de mise à jour le 31 janvier 2023

Contrairement à ce qu’il aurait été légitime d’imaginer, les OFS n’ont pas de régime fiscal dérogatoire particulier, à l’instar de celui des OLS, que ce soit en matière de revenus (sous réserve du fait que ce sont des organismes à but non lucratif), de TVA ou de droits de mutation à titre onéreux (DMTO).

Seul un régime de faveur a été créé en matière de plus-value (II). Mais cette absence de régime de faveur cause quelques difficultés en matière de DMTO (I).

Absence de régime de faveur en droits de mutation à titre onéreux

Comme nous l’étudierons plus loin⁷³¹, un régime fiscal de faveur a été mis en place pour les BRS (exonération de TVA sauf option, exonération de DMTO et soumis à la taxe de publicité foncière), un taux réduit de TVA à 5,5 % a été institué, mais les OFS en tant que tels ne sont pas assimilés aux organismes de logements sociaux pour l’application de l’article 1049 du Code général des impôts⁷³².

Ce qui signifie que l’acquisition par un OFS de l’immeuble destiné à donner lieu à des BRS sera taxée au taux normal des droits de mutation à titre onéreux lorsqu’aucun régime de faveur existant ne peut être utilisé. Tel sera le cas pour les mutations concernant des immeubles anciens non assimilés à des terrains à bâtir.

Seuls les régimes de faveur déjà existants sont susceptibles de s’appliquer si les conditions en sont remplies :

ventes de terrains à bâtir et d’immeubles neufs soumises à la TVA : soumises à la taxe de publicité foncière au taux de 0,715 % (CGI, art. 1594 F quinquies A) ;
acquisitions d’immeubles avec prise d’un engagement de construire par l’acquéreur assujetti à la TVA (CGI, art. 1594-0 G, A et 691 bis) : exonérées du fait de cet engagement, étant précisé qu’il est admis qu’un OFS a bien la qualité d’assujetti à la TVA⁷³³.

– Le BRS n’est pas une vente : pas d’engagement de revente possible. – Un OFS n’est pas en mesure de prendre l’engagement de revendre de l’article 1115 du Code général des impôts, car conférer un BRS n’est pas « vendre du bâti », mais constituer sur un immeuble un droit réel donnant accession à la propriété d’un logement.

De sorte que les opérations de réhabilitation et de rénovation ne produisant pas un immeuble neuf⁷³⁴ ne pourront pas donner lieu à une exonération lors de l’acquisition par un OFS qui ne serait pas un OLS.

– Article 1049 du Code général des impôts applicable aux OLS agréés OFS. – Les OLS agréés OFS bénéficient en revanche du régime de faveur de l’article 1049 susvisé, ce qui crée une distorsion dans les opérations sur immeubles existants non exonérés et dans les opérations neuves imposant aux OFS de prendre un engagement de construire.

Il semble toutefois que certains services de publicité foncière aient accepté de faire de cette exonération une application extensive. Certains appliquent l’exonération de l’article 1049 lorsque le vendeur est un organisme HLM ou si tous les associés du vendeur le sont. Mais le manque de doctrine sur cette question la rend instable, la page concernée du BOFiP étant à jour au 5 avril 2017⁷³⁵ … Il faut reconnaître que la formulation très générale de cet article pourrait conduire à l’appliquer à toutes les situations dans lesquelles les organismes HLM sont redevables de l’imposition. Mais lorsque l’organisme HLM est le vendeur, le redevable des droits est l’acquéreur ; doit-il alors les régler (s’il n’est pas lui-même un OLS) ?

Il nous semble que pour bénéficier de l’exonération de l’article 1049 du Code général des impôts, l’opération doit s’inscrire dans le cadre du « service d’intérêt général » (SIEG), tel qu’il est défini par l’article L. 411-2 du Code de la construction et de l’habitation, qui permet alors de considérer que l’acte est publié « en vue de l’application de la législation sur les habitations à loyer modéré ». La question est donc alors de savoir si l’acquisition par un OFS entre dans un SIEG, ce qui ne nous semble pas être le cas, malgré la modification opérée par la loi 3DS de l’article L. 422-2, précisant, pour les SA d’HLM (et pour les autres OLS également), qu’« elles peuvent aussi être agréées pour exercer les activités d’organisme de foncier solidaire définies à l’article L. 329-1 du code de l’urbanisme, dans les limites du service d’intérêt général défini à l’article L. 411-2 du présent code ». Ce qui signifie que l’activité d’un OFS ne relève pas forcément du SIEG, mais peut en faire partie.

Cette absence de régime fiscal de faveur pour les OFS nous semble quelque peu contraire aux objectifs de la loi Elan, qui souhaitait favoriser les ventes en bloc par des OLS à des OFS afin de développer des opérations de production de logements locatifs sociaux⁷³⁶.

Assimilation des logements en BRS aux logements sociaux en matière d’exonération de plus-values immobilières

L’absence de régime de faveur en matière de droits d’enregistrement est d’autant plus surprenante qu’en matière d’exonération d’impôt sur les plus-values immobilières la loi 3DS a aligné les acquisitions effectuées par les OFS ou en vue de produire des logements en BRS sur le régime des acquisitions faites par les OLS⁷³⁷.

Cette exonération est limitée aux cessions antérieures au 31 décembre 2023, date régulièrement mise à jour par chaque loi de finances, et concerne trois hypothèses :

1) l’hypothèse de la cession à un organisme de foncier solidaire qui s’engage par une mention portée dans l’acte authentique d’acquisition à réaliser et à achever des logements faisant l’objet d’un bail réel solidaire dans un délai de dix ans à compter de la date de l’acquisition ;

2) l’hypothèse d’une cession à tout autre cessionnaire qui s’engage, par une mention portée dans l’acte authentique d’acquisition, à réaliser et à achever des logements faisant l’objet d’un bail réel solidaire défini à l’article L. 255-1 du même code dans un délai de quatre ans à compter de la date de l’acquisition.

Pour rappel, cette exonération est calculée au prorata de la surface habitable des logements que le cessionnaire s’est engagé à réaliser et à achever par rapport à la surface totale des constructions mentionnées sur le permis de construire du programme immobilier, et devient totale dans la première hypothèse lorsque le prorata dépasse 80 % ;

3) l’hypothèse d’une cession à une collectivité territoriale, à un établissement public de coopération intercommunale compétent ou à un établissement public foncier mentionné aux articles L. 321-1 et L. 324-1 du Code de l’urbanisme en vue de leur cession selon les modalités prévues à la première hypothèse, sous réserve que le bien soit cédé dans le délai d’un an suivant son acquisition, étendu à trois ans pour les cessions réalisées par un établissement public foncier.

Le tout sauf dans les quartiers faisant l’objet d’une convention prévue à l’article 10-3 de la loi n^o 2003-710 du 1^er août 2003 d’orientation et de programmation pour la ville et la rénovation urbaine⁷³⁸.