– Un pari gagnant ou perdant. – Nous l'avons évoqué précédemment, pour être insusceptible de requalification en libéralité (et donc de réductibilité), la tontine doit présenter un indubitable caractère aléatoire. Celui ou celle qui entend écarter ses enfants pour protéger le logement de son coacquéreur doit tout autant accepter l'augure inverse, à savoir que ledit coacquéreur puisse décéder le premier, et ainsi l'enrichir d'une fraction supplémentaire.
La nécessité d'un réel aléa entre les deux co-tontiniers
La nécessité d'un réel aléa entre les deux co-tontiniers
Rapport du 119e Congrès des notaires de France - Dernière date de mise à jour le 31 janvier 2023
– Prolongement économique de l'aléa. – L'existence de l'aléa se révèle d'abord au niveau de l'espérance de vie des acquéreurs, qui doit être similaire : chacun doit disposer d'une chance égale de survie. Mais cette exigence se présente aussi sous un aspect économique : pour qu'il y ait aléa, il faut qu'il y ait spéculation, ce qui exige donc que l'effort économique soit équivalent pour chacun. Chacune des parties doit assumer le risque de perdre son investissement et de ne jamais être propriétaire du bien698. Comme l'écrivait joliment Mazeaud, le pacte tontinier est un acte par lequel « chaque partie a payé d'un risque qu'elle consentait la chance qu'elle espérait »699. La tontine implique donc un cofinancement réel. À défaut, celui des acquéreurs qui aurait assumé la totalité ou l'essentiel du budget ne retire aucun avantage de la clause d'accroissement, même s'il est le dernier vivant. Il consent une libéralité à son coacquéreur. Naturellement, les conséquences fiscales emboîteront le pas à la requalification civile du contrat ; elles peuvent s'avérer particulièrement pénalisantes.
La tontine et l'abus de droit
1. L'administration fiscale porte une vigilance accrue sur l'existence d'un réel aléa économique dans l'analyse des clauses de tontine. À défaut d'aléa, elle n'hésitera pas le cas échéant à engager la procédure d'abus de droit par fictivité, au sens de l'article L. 64 du Livre des procédures fiscales.
2. Dans un litige soumis au Comité consultatif pour la répression des abus de droit le 6 mai 2021700, il est relevé que l'opération d'acquisition avait été concomitante à la cession d'immeubles propres à l'époux pour un montant sensiblement équivalent au prix d'acquisition de l'immeuble commun. Le comité constate que l'emprunt contracté lors de l'acquisition par les époux a été remboursé par anticipation en juillet 2013 grâce aux fonds issus de la cession des biens propres de l'époux. Il en résulte un financement déséquilibré de l'immeuble, privant l'époux de toute espérance de gain, de sorte que le pacte tontinier est dépourvu d'aléa économique. Par ailleurs, le comité note également que l'état de santé de l'époux était fortement dégradé au jour de la signature de l'acte d'acquisition, son prédécès probable ne constituant pas, de ce fait, un événement aléatoire. Il conclut, à la suite de l'administration fiscale, que l'opération est entachée de simulation et caractérise une donation déguisée de biens présents à terme soumise aux droits de mutation à titre gratuit. Sur ce fondement, le Trésor public a redressé les droits de mutation à titre gratuit au tarif prévu par l'article 777 du Code général des impôts, alourdis de la majoration de 80 % pour abus de droit.
3. La vigilance des services fiscaux n'en est pas moins en reste dans les hypothèses où le pacte tontinier porte sur les titres d'une personne morale, puisque quelques années auparavant, un litige équivalent fut porté devant le Comité de l'abus de droit fiscal pour ce type de configuration. Et à mêmes causes, même punition : le comité conclut à la fictivité de la clause d'accroissement insérée dans les statuts de la société, l'apport de l'associé prédécédé ayant représenté 99 % de l'apport total, son état de santé étant notoirement dégradé au moment de la signature du contrat de société701.
4. Conséquences amères. La stipulation de clauses d'accroissement frappées de fictivité est alors excessivement préjudiciable aux couples qui l'ont imprudemment choisie. Leurs vocations successorales respectives étant exonérées de taxation par l'effet de l'article 796-0 bis du Code général des impôts, leur volonté ne pouvait pas être de frauder la loi fiscale. D'autres objectifs d'ordre juridique étaient manifestement poursuivis (comme contourner les droits réservataires des héritiers). L'abus de droit fiscal pour fraude ne les concerne donc aucunement. Mais l'autre branche du concept, l'abus de droit par fictivité, suffit à requalifier leur opération en une donation. Dès lors, là où ils auraient été dispensés de toute fiscalité à cause de mort, les voilà, par le fait même et par une cruelle ironie, taxables aux droits de mutation à titre gratuit, au-delà de l'abattement de 80 724 €. Le pacte tontinier, comme toutes les armes de gros calibre, est donc décidément à manier avec de scrupuleuses précautions.