Fiscalité applicable à la suite de la vente d'un logement en nue-propriété

– Vente de nue-propriété et redevabilité de l'IFI. – Nous évoquions à l'instant la présomption édictée à l'article 751 du Code général des impôts, laquelle, on le sait, risque de contribuer à fictivement réintégrer dans l'assiette successorale de l'usufruitier, pour le seul calcul des droits de mutation par décès, la valeur de la pleine propriété, si le démembrement ne provient pas notamment d'une donation dûment enregistrée plus de trois mois avant le décès dudit usufruitier. Mais bien sûr, dans le cas d'une vente de nue-propriété consentie à un tiers, cette présomption de l'article 751 ne joue pas, puisqu'elle n'a vocation à s'appliquer que lorsque le démembrement est opéré entre présomptifs héritiers.

En revanche, il est intéressant d'observer que le fait de se situer hors du champ d'application de cet article 751 du Code général des impôts présente indirectement des effets sur un autre impôt, l'IFI mis à la charge de l'usufruitier⁶⁸¹. En effet, des règles particulières de répartition de la charge de celui-ci sont prévues par la loi lorsque le démembrement résulte d'une vente de la nue-propriété, et il sera toujours important d'en bien informer nos clients, spécialement l'acquéreur.

– Répartition. – Car la règle de l'imposition de l'usufruitier au titre de l'IFI, sur la valeur de la pleine propriété du bien, ne s'applique pas si le démembrement de propriété résulte de la vente d'un bien dont le vendeur s'est réservé l'usufruit, à condition que la nue-propriété ne soit pas cédée à l'une des personnes visées à l'article 751 du Code général des impôts⁶⁸². Il faut donc répartir la valeur du logement entre l'acquéreur et l'usufruitier, en appliquant le barème de l'article 669 du même code, pour que chacun déclare sa quote-part dans sa propre déclaration d'IFI, s'il s'y trouve assujetti.

Signalons en outre ce cas particulier où la vente de la nue-propriété serait effectuée par le donataire, l'usufruit étant conservé par le donateur. Dans ce contexte de départ (démembrement résultant de la donation de la nue-propriété du bien), où l'usufruitier est redevable de l'IFI sur la valeur de la pleine propriété du bien, il le resterait même si le donataire cède ensuite la nue-propriété à une personne sans lien de parenté avec le donateur, ce dernier conservant l'usufruit à son niveau. Car la doctrine fiscale observe que dans un tel scénario, le démembrement ne résulte pas de la cession de la nue-propriété, mais bien d'une donation⁶⁸³.

– Apport démembré en société. – Achevons ce tour d'horizon fiscal avec l'hypothèse (relativement fréquente en pratique) où le logement fait l'objet d'un apport en nue-propriété au profit d'une société (le plus souvent, une société civile patrimoniale). Si l'apport est réalisé à titre onéreux, c'est-à-dire rémunéré par une contrepartie non soumise aux aléas sociaux (numéraire, obligations, prise en charge du passif grevant le bien apporté en nature), il sera pleinement considéré comme une vente. Et dès lors, l'imposition séparée de l'usufruit et de la nue-propriété trouve à s'appliquer⁶⁸⁴. En revanche si l'apport est réalisé à titre pur et simple (comme d'ailleurs dans le cas où la société est contrôlée par les personnes visées à l'article 751), l'usufruitier est redevable de l'IFI sur la valeur de la pleine propriété du bien.

Cependant, pour éviter une double imposition (taxation chez l'usufruitier pour la valeur en pleine propriété du bien, et taxation également au titre de la valeur des parts, puisque représentative de droits immobiliers), il est admis que l'apporteur ne déclare pas la valeur des titres représentative des droits immobiliers imposables qui lui ont été remis en rémunération de l'apport de la nue-propriété. Mais cette mesure de tempérament ne peut concerner les éventuels acquéreurs de ces titres.