Effets de la jouissance attribuée à titre de mesure provisoire sur le logement appartenant aux époux

Rapport du 119e Congrès des notaires de France - Dernière date de mise à jour le 31 janvier 2023

Examinons d'abord les effets juridiques et économiques (A), puis les conséquences fiscales (B).

Effets juridiques et financiers

– Principe et présomption d'onérosité. – Par principe, la jouissance privative du logement conjugal par l'un des époux au cours de la procédure de divorce, soit pour la durée de l'instance, soit seulement pour une période donnée, revêt un caractère onéreux. Ce caractère traduit le respect du droit de propriété. En effet, l'époux non occupant est tout autant propriétaire du logement que l'occupant (dans d'égales proportions ou non), et le fait pour lui d'être privé des fruits de cette propriété (jouissance personnelle ou perception d'un rendement locatif) appelle une indemnisation. Ce n'est là que l'application des règles de droit commun régissant l'indivision⁰⁸³, venue rétroactivement se substituer aux règles du régime matrimonial sur toute la période, à l'heure de dresser les comptes d'administration et de liquidation. Ce qui fait dire à la jurisprudence qu'à défaut de précision par le juge aux affaires familiales, dans l'ordonnance aux termes de laquelle il prendrait une telle mesure provisoire d'attribution de jouissance, l'onérosité sera présumée⁰⁸⁴.

– Exception de gratuité expressément formulée. – Ce n'est que si elle est expressément prévue par le magistrat, à titre d'expression du devoir de secours, que la gratuité s'appliquera, soit jusqu'au divorce (maximum), soit pour une période déterminée par le juge, et au terme de laquelle se repositionnera l'onérosité, jusqu'au divorce. Dans tous les cas, le juge aux affaires familiales indiquera également à qui incombent les charges de jouissance du logement, dont les charges de copropriété ou de lotissement, quand celui-ci fait partie d'un ensemble collectif.

– Modalités de l'onérosité. – Si la jouissance n'est pas attribuée à titre gratuit, ou si le magistrat statue expressément sur une jouissance à titre onéreux⁰⁸⁵, une indemnité correspondante sera ordonnée en faveur de l'autre époux (si le bien lui appartient) ou de l'indivision (si le bien appartient aux deux).

À vos calculettes : modalités de détermination d'une indemnité d'occupation

1. À défaut d'accord amiable sur le montant d'une indemnité d'occupation, le notaire chargé de procéder aux opérations de comptes, liquidation et partage sera amené à prendre parti, si besoin après sollicitation d'un sapiteur. Si son appréciation est contestée par l'un des indivisaires, le juge devra se prononcer à cet égard⁰⁸⁶.

2. L'indemnité est habituellement déterminée sur la base de la valeur locative du bien, affectée d'un coefficient de décote pour tenir compte de la précarité de la situation. En effet, l'occupant ne jouit pas des mêmes protections légales qu'un locataire, et en théorie, un divorce vite prononcé et un partage d'indivision rondement mené pourraient le contraindre à quitter les lieux sans délai.

3. Cependant, les magistrats disposent d'un pouvoir souverain d'appréciation (que la Haute Cour leur impose d'ailleurs d'exercer pour justifier leur décision au regard de la valeur locative)⁰⁸⁷, au regard de la situation concrète (état du bâtiment, situation professionnelle et familiale de l'occupant, personnes à charge…), en vue d'appliquer ou de ne pas appliquer de coefficient de décote, et dans l'affirmative, d'en fixer le taux. En pratique, la pondération habituelle est souvent égale à 20 % de la valeur locative, mais elle peut très bien être moindre ou supérieure⁰⁸⁸.

4. Une précision s'impose à ce stade, et commande de bien distinguer entre valeur et montant de l'indemnité d'occupation. Au stade de l'ordonnance sur mesures provisoires, et dans le cas où le principe de l'onérosité est retenu, seule est fixée la valeur de l'indemnité. Son montant, lui, ne peut pas l'être, puisqu'il est fonction de la durée de l'occupation, et des correctifs pouvant résulter des règles déjà évoquées (V. supra, n^o ) : rétroactivité (de principe) de la mesure, gratuité prononcée en tout ou partie au titre de la contribution aux charges du mariage, et absence de prescription quinquennale entre époux. C'est seulement lors des opérations de liquidation et de partage que le montant final sera déterminé, tant au regard de la valeur fixée, que de son éventuelle décote, et de la durée pendant laquelle elle aura couru.

5. Or cette durée peut peser très lourd dans l'équation. Si la procédure se prolonge, à coups d'incidents, de mesures d'expertises et d'appel, plusieurs années peuvent s'écouler entre l'introduction de l'instance et le jour où le divorce acquiert force définitive de chose jugée. Aussi en 2015, dans une perspective de prévisibilité contrôlée, le 111^e Congrès des notaires de France⁰⁸⁹ avait proposé de plafonner ces indemnités à une durée maximum de cinq ans. Voilà bien un point où s'affrontaient les deux conceptions, le logement-propriété ou le logement-droit. Après débats, la proposition ne fut pas adoptée. Force est de constater que depuis la réforme procédurale entrée en vigueur le 1^er janvier 2021, et pour les raisons déjà évoquées, le montant de l'indemnité d'occupation est encore moins prévisible qu'il ne l'était en 2015, de sorte que, corrélativement, le déficit de sécurité juridique alors constaté s'est encore accru : nos prédécesseurs auraient-ils eu le tort d'avoir raison trop tôt ?

– Indifférence du caractère effectif de l'occupation. – Précision d'importance : même si, en définitive, il n'occupe pas réellement le logement dont la jouissance lui avait été attribuée (déplacement professionnel, emménagement dans le cadre d'une nouvelle vie amoureuse, etc.), le conjoint bénéficiaire reste néanmoins redevable de l'indemnité d'occupation⁰⁹⁰, sauf pour lui de prouver :

que son occupation n'est pas exclusive, son conjoint disposant également de la possibilité de résider, même irrégulièrement, dans les lieux ;
qu'il a quitté les lieux, et mis l'autre conjoint en mesure de pouvoir jouir lui aussi des lieux (remise des clés).

– Effets de l'attribution en jouissance sur la protection du logement de l'entrepreneur individuel. – Le logement de l'entrepreneur individuel, à l'issue de la profonde réforme opérée par la loi Griset du 14 février 2022 sera abordé plus loin. Qu'il nous soit simplement permis ici, en rapport avec la question des mesures provisoires dont un logement peut faire l'objet au moment du divorce de ses occupants, de souligner les conséquences potentielles d'une telle mesure quant à l'insaisissabilité dont ce logement fait légalement⁰⁹¹ l'objet s'il constitue la résidence principale de l'entrepreneur. Dans un arrêt du 18 mai 2022⁰⁹², la Cour de cassation a eu l'occasion de préciser l'imbrication entre l'article L. 526-1 du Code de commerce, qui organise cette insaisissabilité, et l'article 255, 4^o du Code civil. Dans une affaire où l'entrepreneur et son épouse divorçaient, le juge aux affaires familiales avait ordonné, à titre de mesure provisoire, leur résidence séparée, et attribué à madame la jouissance du domicile. Frappé ensuite d'une procédure collective dans le cadre de son activité, ledit entrepreneur vit ses créanciers poursuivre la saisie de ce logement. Une cour d'appel crut pouvoir débouter ces derniers au motif que l'attribution de la jouissance exclusive du logement familial à l'épouse ne pouvait déclencher d'effets sur les droits que détenait monsieur sur ce bien, ni sur l'insaisissabilité légale. Raisonnement qu'a censuré la Haute Cour, estimant au contraire que par le fait même de cette attribution, la résidence principale de l'entrepreneur n'était plus fixée dans le logement considéré, rompant de ce fait les conditions requises par l'insaisissabilité légale⁰⁹³.

– Pas de relation entre l'attribution en jouissance et la prestation compensatoire. – Cette attribution provisoire en jouissance du logement influe enfin sur une autre conséquence, définitive celle-là, d'un jugement de divorce : la prestation compensatoire, quand celle-ci est décidée. Dans une affaire où l'épouse jouissait gratuitement de l'ex-logement commun, à titre de devoir de secours, depuis sept ans (illustration de ce que nous évoquions plus haut, à savoir les durées non négligeables que de telles mesures provisoires peuvent connaître selon l'extension de l'instance...), les juges d'appel en tirèrent motif pour rejeter sa demande de prestation compensatoire, estimant que l'avantage qu'elle avait retiré de cette gratuité de logement pendant toute la durée de l'instance l'avait suffisamment protégée contre la disparité économique que la rupture créait entre les époux. Mal leur en prit, puisque conformément à sa jurisprudence déjà fermement établie⁰⁹⁴, la Cour de cassation dans son arrêt du 13 avril 2022⁰⁹⁵ annula la décision, fulminant que le juge du divorce ne doit fixer la prestation compensatoire qu'en tenant compte de la situation des époux au moment du divorce⁰⁹⁶, donc sans prendre en considération l'avantage accordé à un conjoint pendant l'instance au titre du devoir de secours qui lui restait dû.

– Concurrence entre articles 254 et 217 du Code civil. – Dernière précision, mais d'importance : hors les contributions aux charges du mariage auxquelles elles substituent le devoir de secours, les mesures provisoires ne peuvent mettre fin, à l'application du régime primaire impératif, qui dure tant que dure le mariage. C'est pourquoi il a été jugé⁰⁹⁷ que l'attribution, à titre provisoire, de la jouissance du domicile conjugal à l'un des époux par le juge, ne fait pas obstacle à une autorisation judiciaire de vente du logement familial à la demande de l'autre époux en application de l'article 217 du Code civil. En l'espèce, il s'agissait de réaliser la vente pour ne pas aggraver un déficit et parvenir à une gestion plus saine, ce que les juges ont estimé conforme à l'intérêt familial même si l'autre conjoint avait obtenu le droit à la jouissance exclusive des lieux à titre de mesure provisoire⁰⁹⁸.

Conséquences fiscales

– Distinction selon le caractère onéreux ou gratuit de l'attribution. – Les conséquences fiscales de l'attribution du logement familial à l'un des époux, au titre des mesures provisoires, dépendent du caractère gratuit ou non de cette attribution. La loi fiscale n'a jamais émis aucune règle spécialement dédiée à cette question, et n'a jamais jugé bon de doter d'un régime à part le traitement de l'attribution du logement familial au titre des mesures provisoires⁰⁹⁹. L'imposition est donc effectuée selon des principes généraux, qui, en la matière, vont souvent s'avérer peu adaptés, et considère des faits générateurs hors-sol et bien souvent déconnectés des flux réels. On s'étonne de constater que ces particularités fiscales sont le plus souvent méconnues des époux, sinon de leurs conseils. Ces derniers feront bien de délivrer une information claire et de se ménager la preuve de l'accomplissement de ce devoir.

Cas où une indemnité d'occupation a été octroyée en contrepartie de la jouissance du logement

Lorsque la jouissance du logement a été attribuée à titre onéreux, il y a lieu d'appliquer les règles exposées en 2019, à l'occasion d'une réponse ministérielle à M^me de La Raudière¹⁰⁰ commentée par M. Douet¹⁰¹, et qui repose sur un principe bien connu : en l'absence de disposition particulière, le droit fiscal doit suivre le droit commun.

Question parlementaire de M^me Laure de La Raudière, et réponse du ministre de l'Action et des Comptes publics :

https://questions.assemblee-nationale.fr/q15/15-21788QE.htm

– Revenu locatif meublé et comptabilité commerciale. – La problématique est la suivante : le plus souvent, le logement familial sera attribué en étant garni de son mobilier. De ce fait, il s'agit pour le droit fiscal d'un revenu tiré d'une location meublée, sauf à prouver que le logement a été vidé avant son attribution en jouissance, ou que le mobilier qui s'y trouve appartient exclusivement à l'époux attributaire. Si tel devait être le cas, alors l'indemnité d'occupation serait imposable dans la catégorie des revenus fonciers.

Dans l'hypothèse la plus fréquente, celle où la jouissance du logement est attribuée avec son entier mobilier (appartenant communément aux deux époux, ne serait-ce que par présomption), entraînant du coup une imposition catégorisable dans les BIC non professionnels, l'époux créancier de l'indemnité d'occupation se retrouve confronté :

aux obligations déclaratives afférentes à cette catégorie d'imposition, relatives à la détermination du mode d'imposition de l'indemnité d'occupation (« micro-BIC » ou régime réel simplifié) ;
mais surtout aux spécificités de comptabilité commerciale, comptabilité d'engagement contraignant à déclarer le revenu dès que le droit est né de le percevoir, que cette perception soit effective ou non ; alors que dans la majeure partie des cas il n'encaissera aucunement le montant de cette indemnité de manière immédiate et régulière, puisqu'au contraire elle est capitalisée dans les comptes d'administration, et son paiement effectif sera soit compensé avec d'autres créances en sens inverse, soit différé à plus ou moins long terme (jusqu'à la date des comptes finaux et du partage).

On entrevoit, en outre, que le cumul de ces obligations fiscales, avec la potentielle succession de périodes d'onérosité et de gratuité, évoquée plus haut, pourrait contraindre le contribuable, au gré des étapes de la procédure, à établir d'improbables déclarations rectificatives sur ses BIC.

– Revenu locatif nu et comptabilité de caisse. – S'il est établi que l'époux créancier n'est propriétaire d'aucune quote-part sur les meubles garnissant le logement dont la jouissance est attribuée, l'indemnité dont il est créancier devient imposable dans la catégorie des revenus fonciers. La comptabilisation des revenus y est différente : c'est cette fois sur la base d'une comptabilité d'encaissement que le revenu foncier imposable est déterminé. Dès lors, il devient possible à l'époux non occupant de ne faire apparaître parmi ses revenus fonciers l'indemnité dont il est créancier qu'au titre de l'année de sa perception effective, c'est-à-dire uniquement lors du dénouement des opérations de comptes, liquidation et partage. Auquel cas, s'il perçoit tout ou partie de cette indemnité en trésorerie, il pourra utiliser la fraction nécessaire de celle-ci pour acquitter l'impôt ; et si par suite d'opérations de compensations diverses il n'en perçoit rien, alors il ne sera pas imposé. Voilà bien un sujet rare où le régime des revenus fonciers est plus avantageux que le paradis fiscal présumé des BIC !

Attribution de la jouissance du logement lors d'un divorce

<strong>Point d'attention fiscal en direction des praticiens</strong>

Il pourrait être de bonne pratique pour les conseils des époux de préconiser auprès de ces derniers le partage préalable du mobilier (sauf à différer le paiement de la soulte à la clôture de la liquidation globale), ou la reconnaissance que celui-ci fait l'objet d'une reprise de propres par l'époux attributaire de la jouissance exclusive provisoire. Certes, cela impliquera la perception du droit de partage, dès lors que pour se ménager une preuve du caractère « nu » du revenu locatif, il faudra bien un écrit, déclenchant par là même ce droit d'acte. Mais, d'une part, il aurait été dû plus tard de toute façon au moment du partage global ; d'autre part, son taux en matière de divorce est revenu dans le lit de la raison ; de troisième part, pour de très nombreux cas l'assiette demeurera modeste s'agissant des meubles meublants.

– Pas de déduction chez le débiteur. – Last but not least, dans la réponse ministérielle susvisée, le représentant de Bercy précise bien que cette indemnité, si elle est ainsi taxable chez le créancier, n'est aucunement déductible chez le débiteur, au motif que, par application des dispositions du 2^o du II de l'article 156 du Code général des impôts, le versement d'une telle indemnité ne résulte pas de l'exécution d'une obligation alimentaire : elle ne fait que représenter la contrepartie de la jouissance privative du bien. Par suite, l'ex-conjoint qui la verse ne peut la déduire de son revenu global.

Cas où la jouissance gratuite provisoire a été octroyée gratuitement

Les conséquences fiscales de cette hypothèse sont mieux connues, quoiqu'elles aussi curieusement peu pratiquées par les époux, semble-t-il. Dans de tels contextes, prenons garde de bien les informer de règles peu intuitives pour eux, et de nous conserver la trace de cette information.

Devoir de secours et pension alimentaire en nature. En effet, toujours par application du principe de superposition du fiscal au civil, l'attribution en jouissance du logement familial au profit d'un époux et à titre gratuit, donc au titre de l'exercice du droit de secours dont son conjoint lui est par hypothèse débiteur, s'analyse en un avantage en nature constitutif d'une pension alimentaire. L'époux occupant devra donc déclarer dans son imposition personnelle une somme qu'il ne perçoit pas, mais censée s'être fictivement annulée avec l'indemnité d'occupation dont sans cela, il aurait dû par principe s'acquitter. Et ici, c'est dans une autre catégorie de l'IR qu'elle sera imposable entre les mains de l'époux occupant, puisqu'elle devra être déclarée dans la catégorie des pensions et rentes viagères (CGI, art. 158, 5, a)¹⁰². Corrélativement, le montant de cet avantage sera déductible du revenu brut global de l'époux non-occupant (CGI, art. 156, II, 2^o). Ce mécanisme implique donc que contrairement à certains réflexes, il soit essentiel pour les époux de connaître la valeur locative de leur logement même quand le juge aux affaires familiales aura accepté de prononcer une mesure d'attribution à titre gratuit, de manière à pouvoir, après éventuelle pondération comme exposé précédemment, l'intégrer correctement à ces démarches déclaratives.

Le volant d'avantage en nature à déclarer. La déclaration portera sur la totalité de cette valeur locative pondérée si le logement appartient intégralement à l'autre époux ; s'il dépend d'une communauté de biens, la moitié de cette valeur locative devra être prise en compte ; et s'il dépend d'une indivision, l'avantage en nature devra être déclaré au prorata de la quote-part indivise détenue par le conjoint non occupant.

Dans tous les cas, le sujet de l'IFI

– Impôt sur le capital, non sur le rendement. – Il convient de sensibiliser les époux, et surtout celui qui va en être attributaire, sur le fait que la jouissance d'un bien peut parfois représenter une valeur supérieure au seuil de l'imposition sur la fortune immobilière. La simple inflation des prix de l'immobilier, constatée de manière générale depuis plus de vingt ans, peut en effet attribuer au logement en cause une valeur vénale supérieure à la limite d'un million trois cent mille euros, même après déduction de l'abattement de 30 % dont bénéficie l'estimation de la résidence principale¹⁰³. La loi fiscale ménage ici quelques chausse-trappes dont le lecteur trouvera le détail sur l'extension numérique du présent rapport.

Attribution en jouissance du logement et impôt sur la fortune immobilière

1. Quelle imposition commune après introduction d'une instance en divorce ? En principe, les couples mariés font l'objet d'une imposition commune en matière d'IFI¹⁰⁴, puisqu'ils forment un foyer fiscal¹⁰⁵. L'assiette de cet impôt est constituée par la valeur nette, au 1^er janvier de l'année, de l'ensemble des biens et droits immobiliers imposables appartenant aux époux et aux enfants dont ils sont administrateurs légaux¹⁰⁶ (CGI, art. 965). Ce n'est donc, suivant les mêmes principes, qu'à partir du 1^er janvier suivant l'année au cours de laquelle leur divorce a été prononcé que les ex-époux font l'objet d'impositions distinctes en matière d'IFI. Rappelons toutefois que, comme en matière d'IR¹⁰⁷, les époux peuvent faire l'objet d'une imposition séparée même sans prononcé d'un divorce. Il s'agit des cas visés aux alinéas a et b de l'article 6, 4^o du Code général des impôts, c'est-à-dire ceux où :

les époux sont séparés de biens et ne vivent pas sous le même toit (CGI, art. 6, 4, a) ;
les époux sont en instance de divorce et ont été autorisés judiciairement à résider séparément (CGI, art. 6, 4, b).

Le cas qui nous occupe dépend précisément de la situation visée à l'alinéa b.

2. Imposition du logement à l'IFI. L'article 973 du Code général des impôts organise un abattement de 30 % sur la valeur vénale réelle de l'immeuble occupé à titre de résidence principale. En cas d'imposition commune, un seul immeuble par foyer est susceptible de bénéficier de cet abattement, puisqu'il n'y a qu'un seul logement familial. Mais dès lors que les époux font l'objet d'impositions distinctes en matière d'IFI, par exemple parce qu'à l'occasion d'une mesure provisoire prononcée au stade de l'AOMP ou plus tard, alors l'abattement de 30 % est ouvert à chacun d'eux sur la valeur vénale de sa propre résidence principale.

3. Imposition de la jouissance du logement. Les règles inhérentes à l'IFI prévoient que les actifs imposables grevés d'usufruit ou d'un droit d'usage ou d'habitation sont, sauf trois stricts cas d'exceptions¹⁰⁸, imposés dans le patrimoine de l'usufruitier pour leur valeur en pleine propriété¹⁰⁹. La doctrine fiscale estime que la constitution d'un droit d'usage ou d'un droit d'habitation opère un démembrement de propriété analogue à celui que réalise l'usufruit. De ce fait, et pour ce qui concerne l'IFI, le bénéficiaire d'un droit d'usage ou d'un droit d'habitation doit en principe, comme en matière d'usufruit, inclure dans son patrimoine la valeur en pleine propriété du bien sur lequel porte son droit¹¹⁰. Or, comment ne pas assimiler l'attribution en jouissance ordonnée judiciairement comme la constitution (forcée) d'un droit d'usage et d'habitation ? Aussi, le conjoint attributaire de la jouissance provisoire du logement devra-t-il, pendant toute la durée de celle-ci, déclarer dans son patrimoine la valeur en pleine propriété du logement considéré, et régler l'IFI correspondant, sans pouvoir revendiquer ici le caractère de charge indivise, comme ce qui a pu être admis pour la taxe d'habitation. Acquitter seul les annualités de cet IFI ne saurait le rendre titulaire d'une quelconque créance ultérieure à ce titre contre son conjoint, au moment des comptes d'administration.