Le régime des plus-values immobilières des particuliers

Le régime des plus-values immobilières des particuliers

Rapport du 114e Congrès des notaires de France - Dernière date de mise à jour le 31 janvier 2018
– Les plus-values immobilières des particuliers. – Les personnes physiques ou les sociétés ou groupements soumis au régime fiscal des sociétés de personnes sont redevables de l'impôt de plus-value immobilière lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers non bâtis (CGI, art. 150 U, I).
Il convient de préciser que les personnes achetant habituellement des immeubles en leur nom, en vue de les revendre, relèvent des BIC et non des plus-values immobilières. Il en est de même pour les personnes procédant à la cession d'un terrain divisé en lots destinés à être construits, lorsque le terrain a été acquis à cet effet (CGI, art. 35, I).
– Le terrain à bâtir et la résidence principale. – La plus-value ne s'applique pas aux immeubles constituant la résidence principale du cédant au jour de la cession (CGI, art. 150 U, II, 1°).
L'exonération profite également aux dépendances immédiates et nécessaires de la résidence principale, sous réserve que leur cession intervienne simultanément à cette dernière ou dans un délai normal, même au profit d'acquéreurs distincts (CGI, art. 150 U, II, 3°) 1502531703130. Toutefois, la doctrine administrative refuse d'assimiler un terrain à bâtir à une dépendance immédiate et nécessaire de la résidence principale. Cette position ne repose pourtant sur aucun fondement légal.
En cas de vente, l'administration fiscale retient la même définition du terrain à bâtir qu'en matière de TVA immobilière (CGI, art. 257, I, 2, 1°), c'est-à-dire un terrain 1502530746153 :
  • nu ou comportant un bâtiment impropre à un quelconque usage : ruines, bâtiment inutilisable par suite de son abandon durable, etc. ;
  • sur lequel des constructions peuvent être autorisées en application des documents d'urbanisme : zones U et AU dont la viabilisation est suffisante pour desservir les constructions à édifier, zones constructibles des cartes communales, etc.
Il s'agit d'une qualification administrative sans considération de la constructibilité effective. Un terrain qualifié de terrain à bâtir au sens fiscal n'est pas obligatoirement constructible au regard des règles d'urbanisme dont il relève.
Lorsqu'un terrain est vendu comme terrain à bâtir simultanément avec la résidence principale du contribuable, les dépendances immédiates et nécessaires exonérées ne sont retenues qu'au titre :
  • des locaux et aires de stationnement utilisés par le propriétaire comme annexes à son habitation : garage, parking, remise, maison de gardien ;
  • des cours, passages et voies d'accès à l'habitation et ses annexes 1502529836453.
Ainsi, les parties de terrain ne supportant aucun des aménagements visés, tels que les jardins et les potagers, ne constituent pas des dépendances immédiates et nécessaires.
Dans les autres cas, c'est-à-dire lorsque le terrain n'est pas fiscalement un terrain à bâtir, l'exonération porte sur l'ensemble du terrain entourant l'immeuble, y compris l'assise de la construction, même en cas de cession à deux acquéreurs distincts 1502532750270.
En adoptant la définition applicable à la TVA pour qualifier un terrain de dépendance immédiate et nécessaire d'une résidence principale ou de terrain à bâtir, l'administration fiscale instaure une réelle difficulté quant au bénéfice de l'exonération pour les jardins d'agrément. En effet, la partie à usage de jardin d'agrément entourant la maison d'habitation relève le plus souvent d'une zone d'urbanisme constructible. L'application stricte de la doctrine administrative engendre une taxation à ce titre.
La jurisprudence adopte néanmoins une appréciation plus pragmatique. Elle retient en effet l'affectation réelle du terrain lors de la cession 1502791525094. L'intention spéculative du cédant est également déterminante pour le bénéfice de l'exonération 1502791509594.
Devant ces incertitudes, il est prudent d'informer le cédant des risques de remise en cause de l'exonération en cas de cession d'une maison disposant d'un jardin, surtout s'il est de grande superficie.
L'administration fiscale pourrait opportunément lever cette incertitude en fixant une superficie maximum de terrain nu consistant en une dépendance de la résidence principale 1502793199590et en se basant sur l'intention spéculative résultant de démarches matérielles du cédant préalablement à la cession : division cadastrale, obtention d'une autorisation d'urbanisme, etc.
Dans l'attente de précision, si le terrain à bâtir supporte à la fois des dépendances qualifiées d'immédiates et nécessaires et des parties nues, sa cession simultanée avec la résidence principale est exonérée de plus-value pour partie et taxée au taux normal pour l'autre. L'acte authentique de vente précise la ventilation du prix de cession entre les deux fractions de terrain et contient la déclaration fiscale adéquate 1502532402752.

Cession de terrain à bâtir et TVA

Les cessions de terrain à bâtir par des assujettis à la TVA au titre de leur activité économique entrent dans le champ d'application de la TVA (CGI, art. 257, I-2-1°). En principe, elle est assise sur le prix de vente total et l'acquéreur non assujetti est redevable de la taxe de publicité foncière au taux réduit sur le prix hors taxes (CGI, art. 1594 F quinquies).
Toutefois, elle est calculée sur la marge lorsque son acquisition antérieure n'a pas ouvert droit à déduction (CGI, art. 268). L'acquéreur non assujetti est alors redevable de la taxe de publicité foncière au taux de droit commun sur le prix hors taxes (CGI, art. 1594 D).
La doctrine administrative précise que seules les livraisons d'immeuble acquis et revendus en gardant la même qualification relèvent de la TVA sur la marge 1504792759139. En ajoutant une condition supplémentaire à l'application de la TVA sur la marge, l'administration crée une forte incertitude sur la fiscalité applicable à la cession d'un terrain à bâtir provenant d'un immeuble plus important.
Cette instruction contestable est néanmoins confirmée par cinq réponses ministérielles 1504793970319. Ces réponses ministérielles ajoutent une condition d'équivalence physique du bien vendu par rapport au bien acquis.
Il en résulte que pour relever de la TVA sur la marge, l'assujetti doit nécessairement acquérir l'immeuble déjà divisé en parcelles cadastrales, exactement selon son projet de revente.
Ce procédé n'est pas sans conséquence en matière de plus-value immobilière pour le vendeur initial opérant la division 1504796230265.
Cette doctrine est également critiquable puisqu'elle augmente le nombre des ventes soumises à la TVA sur le prix total au détriment de celles relevant de la TVA sur marge, plus favorables aux acquéreurs particuliers.
Logiquement, le juge judiciaire a rejeté récemment le critère d'identité du bien pour appliquer la TVA sur marge à la revente de terrains à bâtir issus d'une acquisition d'immeubles bâtis et leurs terrains d'assiette 1504797443330. L'administration fiscale n'a pas interjeté appel de cette décision. Elle persiste toutefois sur sa position 1510824124400.
En attendant la fin de ce contentieux, le praticien doit faire preuve de prudence et opérer des choix sous couvert d'une information préalable donnée aux parties sur les risques fiscaux de l'opération 1504798432762.
– La détermination de la plus-value imposable. – La détermination de la plus-value imposable d'un terrain à bâtir obéit aux règles d'imposition de droit commun (CGI, art. 150 V et s.), avec les précisions suivantes :
Le prix de cession n'est pas diminué de la ou des taxes sur les cessions de terrains devenus constructibles 1502542132401, cette dépense n'étant pas énumérée dans la liste exclusive des frais déductibles établie par l'administration fiscale 1502542214558.
Le prix d'acquisition du terrain est majoré :
  • des frais de voirie, réseaux et distribution, qu'ils soient ou non imposés par les collectivités territoriales ou leurs groupements (CGI, art. 150 VB, II, 5°) 1502540228409 ;
  • des autres travaux réalisés, notamment son drainage 1502540165996.
Cette majoration porte sur le montant réel des travaux devant être justifié. La majoration forfaitaire du prix d'acquisition ne s'applique pas pour les cessions de terrains à bâtir (CGI, art. 150 VB, II, 4°).
– Une prime à la durée de détention. – Lorsque le terrain cédé est détenu depuis plus de cinq ans, la plus-value imposable au titre de l'impôt sur le revenu est diminuée d'un abattement de :
  • 6 % pour chaque année de détention au-delà de la cinquième ;
  • 4 % pour la vingt-deuxième année de détention (CGI, art. 150 VC, I).
Lorsque le terrain est détenu depuis plus de cinq ans, la plus-value imposable au titre des prélèvements sociaux est diminuée d'un abattement de :
  • 1,65 % pour chaque année de détention au-delà de la cinquième et jusqu'à la vingt et unième ;
  • 1,60 % pour la vingt-deuxième année de détention ;
  • 9 % pour chaque année au-delà de la vingt-deuxième (CSS, art. L. 136-7, VI, 2).
Le délai de détention court depuis l'acquisition du terrain jusqu'à sa cession. Les fractions d'année écoulées ne sont pas prises en compte.
Ainsi, l'exonération est partielle après vingt-deux ans de détention et totale après trente ans.
Ce régime, favorisant la rétention foncière, est critiqué par la Cour des comptes 1502794086611.
– L'inapplication de la taxe sur les plus-values immobilières élevées. – La cession d'un terrain à bâtir au sens de la TVA immobilière échappe à la taxe sur les plus-values immobilières d'un montant supérieur à 50 000 € (CGI, art. 1609 nonies G) 1502543224130.