La fiscalité des améliorations

– La situation en cours du bail du côté du preneur. – En principe, le preneur exploitant n'a la faculté d'inscrire à l'actif de son entreprise que les biens dont il est propriétaire. Toutefois, les constructions et plantations sur sol d'autrui sont inscrites et amorties sur la durée normale d'utilisation de chaque élément (CGI, art. 39, D). L'amortissement se pratique sur la durée normale d'utilisation, indépendamment de la durée du bail. À son expiration, le preneur a la possibilité de déduire de son résultat imposable la perte correspondant à la valeur résiduelle des immobilisations cessant de figurer à l'actif de son bilan ^{1509052220040}. Cette perte représente la différence entre le prix de revient immobilisé et le montant des amortissements pratiqués. Si le bail est renouvelé, la perte n'est pas constatée à cette occasion ^{1509053974819}.

– La déductibilité de l'indemnité d'amélioration versée au preneur sortant. – Le preneur ayant apporté des améliorations au fonds loué par son travail ou ses investissements est indemnisé par le bailleur à l'expiration du bail (C. rur. pêche marit., art. L. 411-69 à L. 411-77), sans pouvoir en demander le remboursement directement au preneur entrant (C. rur. pêche marit., art. L. 411-76). Le traitement fiscal de cette indemnité a été mis en cohérence avec les règles de déductibilité des dépenses concernées ^{1509049621216}. En effet, si l'indemnité versée par le bailleur au preneur sortant couvre des améliorations qui auraient été déductibles si les dépenses avaient été engagées par le bailleur lui-même, elle est déductible de ses revenus fonciers. Corrélativement, son remboursement par le preneur entrant au bailleur est ajouté à ses revenus fonciers. À l'inverse, l'indemnité versée par le bailleur au preneur sortant couvrant des dépenses d'amélioration non déductibles n'est pas déduite, et son remboursement par le preneur entrant n'entre pas dans le champ de l'impôt ^{1509054622770}. Même en l'absence de toute indemnité, la valeur des immobilisations transférées est prise en compte dans les revenus fonciers au titre d'un supplément de loyer ^{1509055468593}. Cette imposition a lieu en principe au titre de l'année d'expiration ou de résiliation du bail, date à laquelle les améliorations sont supposées être mises à disposition du bailleur ^{1509058249221}. Cependant, cette solution pourrait être remise en cause par un arrêt récent, considérant que l'accession a lieu à l'expiration du bail initial ^{1509058515406}.

– Les droits d'enregistrement. – Le transfert de propriété résultant du droit d'accession s'opérant en vertu de la loi, n'engendre pas de droits de mutation ^{1509058819031}. Cette solution s'applique même si le bailleur indemnise le preneur. En revanche, la cession au bailleur des constructions ou plantations en cours de bail est soumise aux droits de mutation si le preneur en a conservé la propriété jusqu'à l'expiration du bail (accession différée).