Le champ d'application du régime fiscal des plus-values sur cession d'actifs numériques

Le champ d'application du régime fiscal des plus-values sur cession d'actifs numériques

Rapport du 117e Congrès des notaires de France - Dernière date de mise à jour le 31 janvier 2021
À compter du 1er janvier 2019, les plus-values réalisées lors de la cession d'actifs numériques ou de droits s'y rapportant relèvent du régime d'imposition des plus-values des particuliers prévu à l'article 150 VH bis du Code général des impôts.
Le champ d'application de ce nouveau régime est toutefois limité à certains actifs, certaines personnes et certaines opérations.
Les actifs imposables sont les actifs numériques définis par l'article L. 54-10-1 du Code monétaire et financier.
Ils comprennent, aux termes de ce texte :
  • « les jetons, à l'exclusion de ceux répondant aux caractéristiques des instruments financiers mentionnés à l'article L. 211-1 et des bons de caisse1105 mentionnés à l'article L. 223-1 ». Sont ainsi concernés les jetons définis par l'article L. 552-2 du Code monétaire et financier comme « tout bien incorporel représentant, sous forme numérique, un ou plusieurs droits, pouvant être émis, inscrits, conservés ou transférésau moyen d'un dispositif d'enregistrement électronique partagé permettant d'identifier, directement ou indirectement, le propriétaire dudit bien »1106.
  • « toute représentation numérique d'une valeur qui n'est pas émise ou garantie par une banque centrale ou par une autorité publique, qui n'est pas nécessairement attachée à une monnaie ayant cours légal et qui ne possède pas le statut juridique d'une monnaie, mais qui est acceptée par des personnes physiques ou morales comme un moyen d'échange et qui peut être transférée, stockée ou échangée électroniquement ». Ces actifs numériques sont communément dénommés cryptomonnaies.
La loi n'a donné aucune précision pour les jetons non représentatifs d'actifs financiers, tels que des biens immeubles ou des biens corporels ou incorporels (droit de propriété intellectuelle).
Les cessions de tels jetons devront connaître de la fiscalité applicable à la catégorie à laquelle les droits qu'ils confèrent conduisent à les assimiler. Ainsi, dans la mesure où les jetons numériques sont relégués au rang de simple instrumentum, leur cession relève du régime applicable au bien représenté (plus-value mobilière, plus-value immobilière…) et non du dispositif propre aux actifs numériques.
Les personnes imposables sont les particuliers qui réalisent des plus-values dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé (CGI, art. 150 VH bis I).
Ce nouveau régime ne s'applique donc pas en présence de profits réalisés dans le cadre d'une activité professionnelle.
La notion de foyer fiscal est retenue pour l'application de ce nouvel article. Ainsi seront prises en compte les cessions réalisées par le contribuable lui-même ou les époux soumis à une imposition commune (ou partenaires liés par un pacte civil de solidarité), mais également celles réalisées par les personnes considérées comme étant à charge pour le calcul de l'impôt sur le revenu, y compris les personnes rattachées au foyer fiscal en application de l'article 6, 3, 2odu Code général des impôts (enfants majeurs âgés de moins de vingt et un ans ou de moins de vingt-cinq ans s'ils sont étudiants, enfants mariés remplissant les mêmes conditions d'âge et leurs conjoints) BOI-RPPM-PVBMC-30-10, no 10. .
Ce régime sera également applicable en cas de cessions réalisées à titre occasionnel par personnes interposées (CGI, art. 150 VH bis, I). Sont considérés comme des personnes interposées les sociétés ou groupements exerçant une activité civile telle que l'acquisition et la gestion d'un portefeuille d'actifs numériques et de droits s'y rapportant qui sont soumis au régime d'imposition des sociétés de personnes visées à l'article 8 du Code général des impôts et qui déterminent le montant des gains de cession des actifs numériques selon les règles prévues pour les particuliers conformément au II de l'article 238 bis K du Code général des impôts (CGI, art. 238 bis K) BOI préc, nos 20 et 30. .
Sont donc exclues du nouveau dispositif fiscal les sociétés et autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés.
Sont également exclues les sociétés de personnes ayant un objet industriel, commercial, artisanal, agricole ou non commercial. Les plus-values réalisées par de telles sociétés relèvent alors du régime des plus-values professionnelles, que les cessions d'actifs soient réalisées à titre habituel ou occasionnel.
  • de monnaie ayant cours légal ;
  • de l'échange d'un bien autre qu'un actif numérique ;
  • de l'échange avec soulte d'un actif numérique ;
  • d'un service.
Dès lors que les cessions impliquent un avantage en contrepartie du transfert de propriété des actifs numériques, peu importe la nature de cette contrepartie, qu'elle soit monétaire (prix en euros) ou en nature (biens ou services), la plus-value dégagée sera alors imposée.
Ainsi, utiliser ses actifs numériques comme une monnaie pour acquérir un bien va donc conduire le contribuable à déclarer une plus-value (ou une moins-value le cas échéant), calculée en fonction de la valeur du bien acquis.
Les opérations d'échange sans soulte entre actifs numériques ou droits s'y rapportant bénéficient d'un sursis d'imposition (CGI, art. 150 VH bis, II, A).
Enfin, la loi exclut totalement de ce régime d'imposition les cessions d'actifs numériques dont la somme des prix n'excède pas 305 € au cours d'une année d'imposition (CGI, art. 150 VH bis, II, B).
Les opérations imposables BOI préc, no 70. sont les cessions à titre onéreux d'actifs numériques ou de droits s'y rapportant, en contrepartie :